Resoluciones Misceláneas Fiscales. Subordinación Jerárquica y reservas de ley.

Resoluciones Misceláneas Fiscales.

Deben Respetar los Principios de Reserva de Ley y Subordinación Jerárquica.

Lic. Enrique Chavero Flores.

Autor colaborador: Lic. Enrique Chavero Flores

Socio Director de IFA.

Twitter: @ChaveroEnrique

Conforme lo dispone el artículo 33 fracción I, Inciso g), y aplicables del Código Fiscal de la Federación, la autoridad fiscal para el mejor cumplimiento de sus facultades, publica anualmente las resoluciones dictadas por las autoridades fiscales que establezcan disposiciones de carácter general agrupándolas de manera que faciliten su conocimiento por parte de los contribuyentes; tal es el caso de las denominadas Resoluciones Misceláneas Fiscales, que de forma tradicional, el SAT, sabemos las publica los últimos días del año, para la aplicación del ejercicio fiscal venidero.

Y que dicha Resolución Miscelánea Fiscal, va sufriendo cambios, adaptaciones y adecuaciones a necesidad de la autoridad hacendaria, en el transcurso del ejercicio fiscal, publicando para ello las correspondientes Resoluciones de Modificaciones a la RMF correspondientes.

En este contexto debemos tener claro que las reglas que contienen pueden llegar a contener obligaciones a los contribuyentes, ya que no constituyen criterios de interpretación, si no disposiciones de observancia general, por lo que para lograr su eficaz aplicación, están sujetas a principios que tutelan la seguridad jurídica de los gobernados, entre otros, los de reserva y primacía de la ley. En este sentido existe la Tesis P. LV/2004, Novena Época, Registro: 180485, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XX, Septiembre de 2004, del siguiente rubro y texto:

RESOLUCIÓN MISCELÁNEA FISCAL. LAS REGLAS QUE CONTIENE PUEDEN LLEGAR A ESTABLECER OBLIGACIONES A LOS CONTRIBUYENTES, YA QUE NO CONSTITUYEN CRITERIOS DE INTERPRETACIÓN SINO DISPOSICIONES DE OBSERVANCIA GENERAL. De los artículos 33, párrafo penúltimo y 35 del Código Fiscal de la Federación se advierte que la atribución conferida a diversas autoridades fiscales para dar a conocer los criterios internos que deben seguirse en la aplicación de las normas tributarias, se refiere a las interpretaciones que esas autoridades realicen de cualquier disposición de observancia general que incida en el ámbito fiscal, bien sea una ley, un reglamento o una regla general administrativa, por lo que, por su propia naturaleza, no pueden generar obligación alguna a los gobernados sino, en todo caso, ser ilustrativas sobre el alcance de dichas normas y en caso de publicarse en el Diario Oficial de la Federación, otorgarán derechos a los contribuyentes. En cambio, las disposiciones de observancia general cuya emisión y publicación se rigen, respectivamente, por lo dispuesto en los artículos 14, fracción III, de la Ley del Servicio de Administración Tributaria y 33, fracción I, inciso g), del Código Fiscal de la Federación, tienen como finalidad precisar la regulación establecida en las leyes y reglamentos fiscales expedidos por el Congreso de la Unión y el Presidente de la República con el fin de lograr su eficaz aplicación y están sujetas a principios que tutelan la seguridad jurídica de los gobernados, entre otros, los de reserva y primacía de la ley, por lo que deben ceñirse a lo previsto en el acto formal y materialmente legislativo que habilita su emisión. En tal virtud, al tratarse de actos de diversa naturaleza no existe razón alguna para considerar que las reglas agrupadas en la Resolución Miscelánea Fiscal se rigen por los mencionados artículos 33, párrafo penúltimo y 35, ya que éstos se refieren exclusivamente a criterios interpretativos que sostengan las autoridades fiscales, los que en ningún momento serán obligatorios para los gobernados, a diferencia de las disposiciones de observancia general que emita el Presidente del Servicio de Administración Tributaria, las cuales son de cumplimiento obligatorio para los gobernados, sin menoscabo de que alguna de ellas, con motivo de una sentencia dictada en algún medio de defensa que prevé el orden jurídico nacional, pueda perder sus efectos, total o parcialmente, al no ceñirse a los referidos principios y, en su caso, a las condiciones que establezca el legislador para su dictado.

Dichos principios de Reserva de Ley y Subordinación Jerárquica, no son otra cosa más que proveer la exacta observancia de las leyes fiscales, al ser competencia exclusiva de la ley la determinación del qué, quién, dónde y cuándo de una situación jurídica general, hipotética y abstracta. En tal virtud, si la RMF sólo funciona en la zona del cómo, sus disposiciones podrán referirse a las otras preguntas (qué, quién, dónde y cuándo), siempre que éstas ya estén contestadas por la ley; es decir, la RMF desenvuelve la obligatoriedad de un principio ya definido por la ley y, por tanto, no puede ir más allá de ella, ni extenderla a supuestos distintos ni mucho menos contradecirla, sino que sólo debe concretarse a indicar los medios para cumplirla y, además, cuando existe reserva de ley no podrá abordar los aspectos materia de tal disposición.

En este sentido existe la Jurisprudencia P./J. 30/2007, Época: Novena Época, Registro: 172521, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXV, Mayo de 2007, Materia(s): Constitucional, Página: 1515, que así lo indica y aplica por analogía al análisis que se le expone:

FACULTAD REGLAMENTARIA. SUS LÍMITES. La facultad reglamentaria está limitada por los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica. El primero se presenta cuando una norma constitucional reserva expresamente a la ley la regulación de una determinada materia, por lo que excluye la posibilidad de que los aspectos de esa reserva sean regulados por disposiciones de naturaleza distinta a la ley, esto es, por un lado, el legislador ordinario ha de establecer por sí mismo la regulación de la materia determinada y, por el otro, la materia reservada no puede regularse por otras normas secundarias, en especial el reglamento. El segundo principio, el de jerarquía normativa, consiste en que el ejercicio de la facultad reglamentaria no puede modificar o alterar el contenido de una ley, es decir, los reglamentos tienen como límite natural los alcances de las disposiciones que dan cuerpo y materia a la ley que reglamentan, detallando sus hipótesis y supuestos normativos de aplicación, sin que pueda contener mayores posibilidades o imponga distintas limitantes a las de la propia ley que va a reglamentar. Así, el ejercicio de la facultad reglamentaria debe realizarse única y exclusivamente dentro de la esfera de atribuciones propias del órgano facultado, pues la norma reglamentaria se emite por facultades explícitas o implícitas previstas en la ley o que de ella derivan, siendo precisamente esa zona donde pueden y deben expedirse reglamentos que provean a la exacta observancia de aquélla, por lo que al ser competencia exclusiva de la ley la determinación del qué, quién, dónde y cuándo de una situación jurídica general, hipotética y abstracta, al reglamento de ejecución competerá, por consecuencia, el cómo de esos mismos supuestos jurídicos. En tal virtud, si el reglamento sólo funciona en la zona del cómo, sus disposiciones podrán referirse a las otras preguntas (qué, quién, dónde y cuándo), siempre que éstas ya estén contestadas por la ley; es decir, el reglamento desenvuelve la obligatoriedad de un principio ya definido por la ley y, por tanto, no puede ir más allá de ella, ni extenderla a supuestos distintos ni mucho menos contradecirla, sino que sólo debe concretarse a indicar los medios para cumplirla y, además, cuando existe reserva de ley no podrá abordar los aspectos materia de tal disposición.

De ahí, estimado lector, que debamos estar atentos de las Resoluciones Misceláneas Fiscales, que emita la autoridad fiscal, sometiéndolas a un examen riguroso de estos principios para poder advertir cualquier violación a estos e impugnar las reglas que los contengan, para evitar ser objeto de aplicación de reglas ilegales, debiéndolo hacer ante el Tribunal fiscal de Justicia Fiscal Administrativa, por el ser el órgano competente para ello. Así se demuestra, con lo que señala el siguiente criterio:

TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA. ES COMPETENTE PARA ANALIZAR LA LEGALIDAD DE LAS REGLAS DE UNA RESOLUCIÓN MISCELÁNEA FISCAL QUE INFRINJAN EL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY, APLICADAS EN PERJUICIO DEL ACTOR EN EL JUICIO CONTENCIOSO, CUANDO DICHO ÓRGANO CONSIDERE QUE NO SE APEGAN AL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN (APLICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 108/2004). De los artículos 73, fracción XXIX-H, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 14 de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, 8o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo y de la jurisprudencia 2a./J. 108/2004 de la Segunda Sala de la Suprema Corte Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XX, septiembre de 2004, página 220, de rubro: “CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. EL TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA DEBE PRONUNCIARSE SOBRE LOS VICIOS DE LEGALIDAD QUE EN LA DEMANDA RESPECTIVA SE ATRIBUYAN A LAS REGLAS GENERALES ADMINISTRATIVAS APLICADAS EN PERJUICIO DEL ACTOR EN LA RESOLUCIÓN DEFINITIVA IMPUGNADA EN FORMA DESTACADA.”, se advierte que la legalidad de las disposiciones de observancia general inferiores a los reglamentos del presidente de la República, sí puede ser materia de análisis de la sentencia que se emita en un juicio contencioso administrativo federal, cuando el gobernado que lo promueve sufrió en su perjuicio la aplicación concreta de aquéllas, siempre y cuando los vicios que se atribuyan a dichas reglas sean de legalidad, es decir, impliquen confrontarlas con alguna norma superior a ellas pero inferior a la Constitución Federal. En estas condiciones, el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa es competente para analizar la legalidad de las reglas de una resolución miscelánea fiscal que infrinjan el principio de reserva de ley, aplicadas en perjuicio del actor en el indicado juicio, cuando dicho órgano considere que no se apegan al Código Fiscal de la Federación. Cabe señalar que en virtud de ello, el mencionado tribunal no ejerce un control de la constitucionalidad de la disposición respectiva, cuya atribución está reservada a determinados órganos del Poder Judicial de la Federación, pues no realiza una confronta entre la regla citada y un precepto de la Norma Suprema.