CFDI y sus otros requisitos… La Materialidad y la Razón de Negocios.

¿Compra de facturas? ¿Operaciones Simuladas? ¿EFOS y EDOS?: Curso Grabado Art. 69-B CFF

CFDI y sus otros requisitos…

La Materialidad y la Razón de Negocios.

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No obstante que los CFDI´s 3.3, deben cumplir con diversos requisitos de forma y de sintaxis para que puedan ser deducibles fiscalmente, también existen otros requisitos igual de importantes, que no están definidos en ley, y que el SAT, considera como necesario para darle validez fiscal o no a una deducción, y son aquellos temas relacionados con la materialidad y razón de negocios de las deducciones.

1. Normas Antielusión

En el año 2013, el SAT trató de incorporar sin éxito ciertas reformas al Art. 5to. del Código Fiscal de la Federación (CFF), con la finalidad de incluir lo que se conoce a nivel internacional como Normas Antielusión.

Dentro de la exposición de motivos presentada, se señalaba que las reformas propuestas, tenían como finalidad evitar la evasión fiscal por fraude a la ley; entendida ésta como el acto de tomar ventaja de las oportunidades previstas en la legislación fiscal que carezcan de una razón de negocios y, por lo tanto, las consecuencias que generen no fuesen gravadas, a pesar de que debieron serlo, y consecuentemente la autoridad podría proceder a gravar la conducta aplicando estrictamente la finalidad de la ley, eliminando así la elusión realizada en fraude a la misma.

Así mismo, también dentro de la misma exposición de motivos, se señalaba que una práctica u operación no tenía razón de negocios, cuando carecía de utilidad o beneficio económico cuantificable para el o los contribuyentes involucrados, distinta de la elusión, diferimiento o devolución del pago realizado.

2. Situación actual

Si bien no tenemos expresamente normas jurídicas antielusión dentro de nuestro CFF, si encontramos que en la práctica el SAT está aplicando dichos criterios cuando analiza las solicitudes de devoluciones y/o compensaciones de impuestos de los contribuyentes; ya que cuestiona a través de requerimientos, si efectivamente se realizó o no un determinado acto y cómo es que se llevó a cabo éste.

Una de la forma más palpable de evidenciar la existencia de criterios en materia antielusión por parte del Servicio de Administración Tributaria (SAT), es la aplicación del Art. 69-B del CFF, el cual señala la posibilidad de que cuando el SAT detecte que un Contribuyente ha estado emitiendo comprobantes sin contar con: (i) los activos, (ii) personal, (iii) infraestructura (iv) o capacidad material, directa o indirectamente, para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que amparan tales comprobantes, o bien, que dichos contribuyentes se encuentren no localizados, se presumirá la inexistencia de las operaciones amparadas en tales comprobantes.

Al mes de diciembre de 2017, el SAT ha publicado listas en su portal de internet y en el Diario Oficial de la Federación, identificando a 6,492 contribuyentes que en opinión del SAT, presumiblemente se encuentran dentro de los supuestos del Art. 69-B, y los identifica como Empresas que Facturan Operaciones Simuladas y que se conocen con el acrónimo de (EFOS).

Del número de contribuyentes antes referido, sólo 103, han logrado desvirtuar legalmente frente al SAT que no realizan operaciones simuladas y por lo tanto, si son válidos los CFDI´s que han emitido a sus clientes.

Lo anterior significa que, al mes de diciembre de 2017, existen 6,389 contribuyentes que han expedidos cientos de miles de facturas a otros contribuyentes que son sus clientes, las cuales están viciadas de una inexistencia, y que no producen ni produjeron efectos fiscales para los contribuyentes que la recibieron.

¿SABES SI TUS PROVEEDORES ESTÁN IDENTIFICADOS POR EL SAT COMO EFOS?

Una práctica que se está haciendo cotidiana por parte del SAT, es el hecho de que, al resolver sobre la procedencia de una solicitud de devolución y/o compensación, está precalificando a ciertos emisores de CFDI´s como si fueran EFOS, con base en la información obtenida de sus controles y bases de datos, y sin seguir el procedimiento señalado en el Art. 69-B del CFF, lo cual es una práctica que ya está empezando a ser validada como legal por parte del Poder Judicial.

DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR. PARA NEGAR LA SOLICITUD RELATIVA POR PRESUMIRSE LA INEXISTENCIA MATERIAL DE LAS OPERACIONES AMPARADAS POR LOS COMPROBANTES FISCALES EN QUE SE SUSTENTA, ES INNECESARIO SEGUIR PREVIAMENTE EL PROCEDIMIENTO PREVISTO EN EL ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. El numeral 22 del ordenamiento indicado prevé el derecho de los contribuyentes a solicitar la devolución de cantidades pagadas indebidamente y la correlativa obligación de las autoridades fiscales para devolver éstas, así como dos procedimientos para verificar la procedencia de la solicitud correspondiente, uno en el que la autoridad puede requerir hasta en dos ocasiones información al contribuyente, y otro, consistente en el ejercicio de las facultades de comprobación del saldo a favor a través de una revisión de gabinete o de una visita domiciliaria. Por su parte, el artículo 69-B señalado incorpora una facultad de comprobación diversa, que deriva de la detección por la autoridad fiscal (la que puede tener como antecedente una solicitud de devolución) de que un contribuyente emitió comprobantes sin contar con los activos, personal, infraestructura o capacidad material, directa o indirectamente, para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que amparan los comprobantes, o bien, que dichos contribuyentes se encuentren no localizados, caso en el cual presume la inexistencia de las operaciones amparadas en aquéllos. Así, aunque ambos preceptos se refieren a procedimientos de verificación que pueden llevar a establecer la inexistencia de las operaciones amparadas por los comprobantes fiscales, el artículo 22 del código tributario prevé los específicos para resolver la procedencia de la solicitud de devolución de saldos a favor. Por tanto, para negar ésta por presumir la inexistencia material de las operaciones en que se sustenta, es innecesario seguir, previamente, el procedimiento establecido en el numeral 69-B citado, toda vez que éste no tiene por objeto dar respuesta a esa petición, sino, en todo caso, despojar de cualquier efecto fiscal a los comprobantes.1

Judicial de la Federación Publicación: viernes 28 de abril de 2017

3. La Materialidad y la Razón de Negocios.

Uno de los problemas que más le preocupa al SAT, es el hecho de que existen muchas deducciones de impuestos basadas principalmente en la prestación de servicios, que en su opinión son de dudosa procedencia o existencia.

El nuevo criterio interno que está haciendo valer el SAT, es que no basta verificar que se cumpla con los requisitos de forma de los comprobantes fiscales para que estos sean deducibles de forma automática. Ahora tambien, el SAT necesita verificar que se cumpla con un segundo nivel de comprobación para revisar el origen o términos del contrato que sirve de base para la deducción de un gasto.

Adicionalmente el SAT, está poniendo un nuevo énfasis en cuanto al tema de la materialidad de las operaciones y su razonabilidad como negocio, que dieron lugar a los ingresos gravados y los gastos deducidos.

“LA AUTORIDAD PUEDE CONSIDERAR LA AUSENCIA DE LA RAZÓN DE NEGOCIOS, COMO UNO DE LOS ELEMENTOS QUE LA LLEVEN A DETERMINAR LA FALTA DE MATERIALIDAD DE UNA OPERACIÓN, CASO EN EL CUAL, LA CARGA PROBATORIA LA TIENE EL CONTRIBUYENTE”.

Legalmente no existe una definición de la expresión “razón de negocios”, sin embargo, en la jerga financiera se entiende como el motivo para realizar un acto, al cual se tiene derecho, relacionado con una ocupación lucrativa y encaminado a obtener una utilidad; es decir, se trata de la razón de existir de cualquier compañía lucrativa que implica buscar ganancias que beneficien al accionista y propicien generación de valor, creación y desarrollo de relaciones de largo plazo con clientes y proveedores.

Ahora bien, del contenido de la tesis 1a. XLVII/2009 emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, puede válidamente concluirse que las razones de negocio, sí son un elemento que puede tomar en cuenta la autoridad fiscal para determinar si una operación es artificiosa y que, en cada caso, dependerá de la valoración de la totalidad de elementos que la autoridad considere para soportar sus conclusiones sobre reconocer o no los efectos fiscales de un determinado acto. Por ello, la ausencia de razón de negocios sí puede ser aducida por la autoridad para determinar la inexistencia de una operación, siempre y cuando no sea el único elemento considerado para arribar a tal conclusión; por lo que una vez que se sustentan las razones por las que no se reconocen los efectos fiscales de las operaciones, corre a cargo del contribuyente demostrar la existencia y regularidad de la operación.2

Con base en los nuevos criterios de los Tribunales Federales y Administrativos, ahora es necesario tener que respaldar las deducciones de los contribuyentes con base en lo siguiente:

Tener un CFDI que cumpla con todos los requisitos fiscales de forma y sintaxis, que exija la ley, y que esté debidamente timbrado;
Contar con el correspondiente Complemento(s) de Pago relacionados con el CFDI que se quiere deducir;3
Elaborar los papeles de trabajo que respalden la existencia y pago de la deducciones, en formato MXL y vincularlos correctamente a la contabilidad electrónica y los estados de cuenta bancarios; y
Tener debidamente documentado a través de contratos, la justificación material y la razón de negocios que respalde la deducción de un gasto.

“EL CUMPLIMIENTO DE LOS REQUISITOS PREVISTOS EN LOS ARTÍCULOS 29 Y 29-A DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, NO OBLIGA A LA AUTORIDAD A RECONOCER DE FORMA AUTOMÁTICA EL EFECTO FISCAL QUE CON ÉSTOS SE PRETENDE”.4

El problema actual al que se están enfrentando muchos contribuyentes, es que no existe una definición de lo que es -la razón de negocios, así como la materialidad de un gasto- deducible, y eso deja a libre albedrío del SAT, la validez o no de una deducción fiscal legítima.

Desde una óptica objetiva, podemos decir que para que una deducción sea válida de forma integral desde una perspectiva estrictamente fiscal, deben de conjugarse dos elementos adicionales y/o complementarios al propio CFDI, con el que se le vincule:

Materialidad:

Posibilidad de verificar físicamente si se realizaron las situaciones jurídicas o de hecho a las que los contribuyentes pretenden darles efectos fiscales, basándose en datos, documentos, contratos, e información generada y/o aportada por los contribuyentes; así como por los terceros relacionados con dicha deducción.

Razón de Negocios:

Relación entre el contenido y la substancia económica del acto en cuestión, en donde esten orientados preponderantemente a lograr un fin económico que éste vinculado en primer término con el fin esencial del negocio o el objeto social de una sociedad; y que lo secundario sean los efectos fiscales que se generen de dicho acto jurídico.

4. Simulación de Actos Jurídicos

Una de las principales razones por la cual el SAT rechaza la procedencia de las solicitudes de devolución y/o compensación de impuestos, es derivado de que existe un elevado indice de operaciones fiscales que están documentadas con base en simulaciones jurídicas, con el fin de aparentar situaciones jurídicas que son diferentes a la realidad económica de un acto, con el único fin de reducir o evitar el pago de un impuesto.

Los artículos 2180 a 2183 del Código Civil Federal, disponen que es simulado el acto en que las partes declaran o confiesan falsamente lo que en realidad no ha pasado o no se ha convenido entre ellas; y dicha simulación puede ser absoluta cuando el acto simulado nada tiene de real, caso en el cual no produce efectos jurídicos y relativa cuando a un acto jurídico se le da una falsa apariencia que oculta su verdadero carácter, la cual produce efectos jurídicos provisionales.

El SAT como interesado tratándose de simulaciones con fines fiscales, puede pedir vía jurisdiccional, la nulidad de los actos simulados, o bien darle vista al Ministerio Público Federal cuando la simulación se cometió en transgresión de la ley o en perjuicio de la Hacienda Pública, y puede ser constitutiva de un delito.

Derivado de que existe en materia fiscal una línea muy delgada entre lo que es: (i) materialidad, (ii) razón de negocios y (iii) simulación de actos; es necesario que los contribuyentes sean muy cautos en la forma y fondo en cuanto a cómo documentan los actos jurídicos que den lugar a la deducción de un gasto; a fin evitar que el SAT pueda rechazarles una deducción legítima.

Por otro lado, es importante señalar que, si el SAT logra acreditar dentro de un juicio de nulidad que un acto Juridico estaba viciado de una nulidad absoluta, dicho acto no prescribe fiscalmente, ya que nunca produjo efecto fiscal alguno.

NULIDAD ABSOLUTA DEL ACTO JURÍDICO. EL ARTÍCULO 2226 DEL CÓDIGO CIVIL FEDERAL QUE PREVÉ QUE AQUÉLLA NO DESAPARECE POR PRESCRIPCIÓN, NO AFECTA EL PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA.

El precepto citado al establecer, que la nulidad absoluta no desaparece por la prescripción, no afecta el principio de seguridad jurídica, entre cuyas manifestaciones se encuentra el derecho a ampararse en los plazos de prescripción por la necesidad de que las relaciones patrimoniales entre las personas no permanezcan inciertas indefinidamente. Lo anterior es así, en virtud de que la nulidad absoluta, a diferencia de la relativa, recae en los elementos esenciales o de existencia de los actos jurídicos, por lo que el transcurso del tiempo no puede servir para subsanar la falta de alguno de esos elementos, independientemente de cuánto sea; es decir, el tiempo no puede convertir en acto jurídico lo que no tiene ese carácter; de ahí que esa nulidad es perpetua y puede invocarse por cualquier interesado en todo tiempo, lo que justifica que el artículo 2226 del Código Civil Federal impida que la nulidad absoluta desaparezca por la prescripción, pues del acto afectado con dicha nulidad no pueden derivarse derechos u obligaciones cuya certeza deba protegerse, tan es así que la ley establece la destrucción retroactiva de los efectos que provisionalmente hubieren tenido lugar.5

Esta tesis se publicó el viernes 01 de diciembre de 2017 a las 10:13 horas en el Semanario Judicial de la Federación.

5. Conclusiones

1. Hoy en día no basta con tener un comprobante fiscal que cumpla con los requisitos de forma, para que fiscalmente sea deducible un gasto;

2. La Razón de Negocios se cumple cuando los actos u operaciones se realizan dentro del marco de las actividades del contribuyente para la obtención de ingresos, y además existan valoraciones financieras y económicas escritas, donde se pondere la sustancia y el fondo del gasto;

3. La simulación de actos o contratos para reducir la base de un impuesto, o evitar el hecho imponible, producirán provisionalmente efectos fiscales, y podrán ser anulados por parte del SAT;

4. El SAT cuenta hoy en día con más recursos tecnológicos, e información, para valorar si una deducción fiscal está apegada a derecho o no;

5. Debe existir una vinculación entre (i) justificación del gasto; (ii) soporte contable del registro del gasto; (iii) contrato que respalde su materialidad; y (iv) la razonabilidad de cómo beneficia económicamente ese gasto a un contribuyente; y

6. Existen medios legales vía juicio de nulidad, para combatir los abusos de poder de parte del SAT; cuando de manera arbitraria y sin fundamento rechaza una deducción legítima, aduciendo falta de materialidad o razón de negocios.

En caso de requerir más información o apoyo sobre como respaldar y documentar la materialidad y razón de negocios de sus operaciones comerciales, quedamos a sus órdenes para asesorarles.

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1 Tribunales Colegiados de Circuito Tesis aislada. Fuente: Semanario

2 Juicio Contencioso Administrativo Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, unanimidad de 5 votos a favor.- (Tesis aprobada en sesión de 5 de octubre de 2017)

3 Exigible a partir del 1ro. de abril de 2018.

4 Juicio Contencioso Administrativo Resuelto por la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, por unanimidad de 5 votos a favor (Tesis aprobada en sesión de 5 de octubre de 2017)

5 Primera Sala. Suprema Corte de Justicia. Amparo directo en revisión 5703/2015. Jurisprudencia. Publicada el viernes 01 de diciembre de 2017 en el Semanario Judicial de la Federación.