Contratos de mutuo y de préstamo. Sus repercusiones fiscales.

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Contratos de mutuo y de préstamo, sus repercusiones fiscales.

Autor: L.C. L.D. E.F. Roberto Valenzuela Lozano

Sitio web: robertovalenzuela.mx

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“El conocimiento se adquiere leyendo la letra pequeña de un contrato; la experiencia, no leyéndola.”

Francis Bacon

La legislación tributaria reconoce los efectos que derivan de los actos jurídicos; algunas veces lo hace imponiendo contribuciones, otras exentándolos de las mismas, y en otros casos se apoya en ellos para acreditar que los actos emanados de una situación contractual no está sujeta a imposición alguna. En este contexto, en el presente artículo analizaremos los efectos fiscales de los contratos de mutuo y de préstamo, ambos son figuras con un alto grado de similitud cuya sutil diferencia, al margen de su naturaleza civil o mercantil, está constituida por el destino específico que se impone a los bienes objeto del contrato de préstamo.

En los últimos años, la autoridad fiscal ha reforzado sus facultades de comprobación siendo estas más estrictas y minuciosas para el contribuyente. Del mismo modo, ha hecho valer a su favor diversas figuras jurídicas como lo son las presunciones, que le han representado un importante incremento en la recaudación; tal cuestión obliga a los contribuyentes a tomar las medidas necesarias para paliar los efectos de dichas presunciones y para ello se vuelve indispensable el contar con los instrumentos jurídicos necesarios para estar en aptitud de acreditar, ante una contingencia de esa naturaleza, que los actos jurídicos corresponden a una realidad  diversa a los determinados de manera presuntiva por el fisco.

En la presente colaboración abordaremos la importancia y trascendencia de los contratos de mutuo y de préstamo, y sus efectos en materia impositiva, resaltando la importancia de contar con dichos acuerdos de voluntades en aras de evitar consecuencias, que pueden llegar a ser ruinosas, que trasciendan en determinación de dividendos fictos o de acumulación de ingresos de manera presuntiva.

El contrato de mutuo

El mutuo es un contrato por el cual el mutuante se obliga a transferir la propiedad de una suma de dinero o de otras cosas fungibles al mutuario, quien se obliga a devolver otro tanto de la misma especie y calidad.[1]

Del contrato antes referido se crean derechos y obligaciones para las partes, el mutuante y el mutuario. El primero es el obligado a transferir la propiedad de un bien fungible; en tanto que el segundo es quien recibe la propiedad de los bienes mencionados, y se obliga a devolver otros de la misma especie y calidad.

En caso de haber sido omiso en el acuerdo de voluntades en cuanto a la fecha en que deba efectuarse el pago, no podrá el acreedor exigirlo sino después de los treinta días siguientes a la interpelación que se haga, ya judicialmente, ya en lo extrajudicial, ante un notario o ante dos testigos.[2]

El mutuo tiene dos modalidades: el simple y con interés, en donde en el primero el mutuario se obliga a restituir solo los bienes otorgados en mutuo, en tanto que, en el segundo supuesto, el mutuario, además del bien objeto del contrato, debe pagar un interés. Este interés es legal o convencional, el primero es del nueve por ciento anual. El interés convencional es el que fijen los contratantes, y puede ser mayor o menor que el interés legal.[3]

Características del mutuo:

• Típico. – Es regulado por el Código Civil Federal, así como por los de las entidades federativas.
• Traslativo de dominio. – La transferencia del dinero o los bienes fungibles son el objeto principal.
• Principal- No requiere de un contrato previo, subsiste por sí mismo
• Bilateral.- Ambas partes tiene derechos y obligaciones
• Oneroso- Adquiere está característica cuando se pacta el pago de intereses.
• Gratuito- Cuando no se pacta el pago de interés.
• Es consensual en oposición a lo formal. – No se exige que conste por escrito, sin embargo; es conveniente hacerlo constar en documento.
• De tracto sucesivo o instantáneo. – Según se pacte, si la obligación se cumple de momento a momento o bien en un solo instante.
• Conmutativo- En el caso de estipularse un interés, los provechos se conocen desde el momento de su celebración
• Real- Se perfecciona con la entrega del dinero o de los bienes fungibles.

El contrato de préstamo

El Código de Comercio regula lo relativo al contrato de préstamo, sin embargo, es omiso en definir en que consiste este y solo se limite a resaltar su naturaleza mercantil. Así, el ordenamiento jurídico citado establece que se reputa mercantil el préstamo cuando se contrae en el concepto y con expresión de que las cosas prestadas se destinan a actos de comercio y no para necesidades ajenas de éste. Se presume mercantil el préstamo que se contrae entre comerciantes.[4]

De lo anterior, es posible advertir dos cuestiones que dan sustento al contrato de préstamo:

1. Que toda operación de préstamo, en la que intervienen comerciantes, se reputa mercantil.
2. El destino del dinero o de la cosa otorgada en préstamo debe estar relacionado con la operación del negocio del comerciante.

Cuando el préstamo consista en dinero, el deudor se obliga a pagar restituyendo una cantidad igual a la recibida conforme a la ley monetaria vigente al tiempo de hacerse el pago. En caso de pactarse en moneda extranjera, la fluctuación cambiaria será en perjuicio o beneficio del prestador.[5] Para efectos de las obligaciones contraídas en moneda extranjera, el artículo 8 de la Ley Monetaria establece:

Artículo 8º.- La moneda extranjera no tendrá curso legal en la República, salvo en los casos en que la Ley expresamente determine otra cosa. Las obligaciones de pago en moneda extranjera contraídas dentro o fuera de la República para ser cumplidas en ésta, se solventarán entregando el equivalente en moneda nacional, al tipo de cambio que rija en el lugar y fecha en que se haga el pago.

(….)

En el contrato de préstamo, al ser de naturaleza mercantil, se debe generar el pago de intereses a favor de quien otorga el préstamo. Así, el Código de Comercio establece que “toda prestación pactada a favor del acreedor que conste precisamente por escrito, se reputará interés.”[6] En caso de no establecer un interés en el contrato, se causará el interés legal a razón del 6% anual.

Características del contrato de préstamo.

• Típico. – Es regulado por el Código de Comercio.
• Traslativo de dominio. – La entrega del dinero o los bienes fungibles son el objeto principal
• Principal- No requiere de un contrato previo, subsiste por sí mismo
• Bilateral- Ambas partes tiene derechos y obligaciones
• Oneroso- Siempre se causa un interés.
• Consensual en oposición a lo formal- No se establece la exigencia de constar por escrito, sin embargo; es conveniente celebrarlo haciéndolo constar en documento.
• De tracto sucesivo o instantáneo. – Según se pacte, si la obligación se cumple de momento a momento o bien en un solo instante.
• Conmutativo- Desde su celebración se conoce el interés que cobrará quien efectúe el préstamo.
• Real- Se perfecciona con la entrega del dinero o de los bienes fungibles.

De lo expuesto hasta aquí, es posible advertir que ambos contratos tienen un alto grado de similitud, al margen de su naturaleza civil o mercantil, pues los dos tienen como objeto el otorgar en préstamo una cantidad de dinero o bienes fungibles. Sus diferencias son esencialmente las siguientes:

El Poder Judicial, mediante tesis aislada emitida a través del entonces segundo tribunal colegiado del sexto circuito, se pronunció sobre las similitudes que guardan ambas figuras jurídicas, determinando que la diferencia está constituida por el destino especificó que se impone al numerario o a los bienes otorgados en préstamo, así como las personas que intervienen en el acuerdo de voluntades. Para mayor claridad, se reproduce el criterio referido.

Época: Novena Época

Registro: 200971

Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito

Tipo de Tesis: Aislada

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

Tomo IV, Noviembre de 1996

Materia(s): Civil

Tesis: VI.2o.78 C

Página: 484

 

PRESTAMO Y MUTUO. SON FIGURAS JURIDICAS IDENTICAS.

Del análisis comparativo de los artículos 2240 y 2253 del Código Civil para el Estado de Puebla, con los diversos 358 y 359 del Código de Comercio, se concluye que ambos ordenamientos legales regulan en los preceptos mencionados con distintas denominaciones un mismo tipo de contrato con idéntico contenido, pues mientras en la primera de las legislaciones citadas se designa como mutuo, en la segunda de ellas se nombra al contrato citado como préstamo, debiendo precisarse que la naturaleza civil o mercantil del acto jurídico depende del destino que se dé a la cosa dada con motivo del contrato o de las personas que intervienen en el mismo, pues si tienen el carácter de comerciantes legalmente se presumirá que la cosa dada se destinará a actos mercantiles, por lo que por exclusión debe decirse que si en el contrato no se precisa que la cosa entregada en préstamo se destinará a actos de comercio o en el pacto contractual no intervienen comerciantes, no puede reputarse como mercantil tal acto jurídico, y por lo mismo debe calificarse como de naturaleza civil.

SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEXTO CIRCUITO.

Amparo directo 578/96. Julia Babines Fuentes. 16 de octubre de 1996. Unanimidad de votos. Ponente: Antonio Meza Alarcón. Secretario: Enrique Baigts Muñoz.

Ámbito Fiscal

A raíz de la reforma fiscal en vigor a partir del 1° de enero de 2014, se crearon nuevas obligaciones en materia de contabilidad, una de las más relevantes es la relativa a la obligación de enviarla mensualmente a través de la página web del Servicio de Administración Tributaria, tal obligación encuentra sustento legal en lo estatuido por el artículo 28, fracción IV del Código Federal Tributario; otra cambio sustancial se dio con la adición de la fracción IX del artículo 42 del mismo ordenamiento legal, el cual le confiere nuevas facultades en materia de comprobación a la autoridad fiscal, tales potestades consisten en la posibilidad de efectuar revisiones de carácter electrónico a los contribuyentes.

Como resultado de la implementación de la plataforma digital, por parte del ente fiscalizador, la autoridad cuenta con información que le permite conocer un alto porcentaje de las operaciones que llevan a cabo los contribuyentes, tal cuestión obliga a que estos adopten las medidas necesarias para contar con un adecuado soporte documental y legal de las transacciones que realiza. En este contexto, nos referiremos únicamente a las operaciones de los contribuyentes personas morales en las que sus socios o accionistas reciben recursos de la empresa y en las que estos a su vez fluyen recursos a la sociedad.

En los casos en que los accionistas reciban recursos económicos y aparezcan contablemente registrados en el rubro “deudores diversos” es recomendable hacer un análisis de las razones  que dieron origen a tal situación, tal sugerencia se apoya en el hecho de que en caso de no estar respaldada documentalmente la operación se corre el riesgo de que la autoridad determine dividendos fictos con el alto costo que ello representa para el contribuyente, al margen de lo gravoso que puede resultar sí la autoridad lo determina en ejercicio de facultades de comprobación. El artículo 140 de la ley del Impuesto Sobre la Renta establece lo siguiente:

También se consideran dividendos o utilidades distribuidos, los siguientes:

(…)

1. Los préstamos a los socios o accionistas, a excepción de aquéllos que reúnan los siguientes requisitos:

1. a) Que sean consecuencia normal de las operaciones de la persona moral.
2. b) Que se pacte a plazo menor de un año.
3. c) Que el interés pactado sea igual o superior a la tasa que fije la Ley de Ingresos de la Federación para la prórroga de créditos fiscales.
4. d) Que efectivamente se cumplan estas condiciones pactadas.

De la porción normativa anterior, en aras de evitar que se configuren los dividendos fictos, resalta la importancia de contar con el contrato que acredite que los recursos depositados a las cuentas del socio o accionista realmente se trata de un préstamo y que tal acto jurídico sea consecuencia normal de las operaciones de la empresa, por lo que cabe preguntar, ¿en qué caso un préstamo sería consecuencia normal de las operaciones de la empresa?, Desde mi punto de vista, esa hipótesis solo se actualizaría en dos supuestos: el primero, cuando la empresa tenga como actividad el otorgar créditos o préstamos, en tanto que el segundo se actualizaría cuando en los estatutos, concretamente en el objeto social, se contemple la actividad consistente en  “realizar préstamos civiles a  los socios”.

Del mismo modo, resulta necesario pactar en el acuerdo de voluntades un interés, mismo que mínimamente deberá ser igual a la tasa que fije la Ley de Ingresos de la Federación para la prórroga de créditos fiscales, siendo está a razón del .75 por ciento mensual[7], en otras palabras, como resultado de multiplicar .75 por ciento por doce, la tasa de interés anual mínima a pactar en el contrato debe ser del orden del 9 por ciento.

Es de resaltar que para evitar que se configuren los dividendos fictos, necesariamente se deben de cumplir con las condiciones antes expuestas, pues la falta de alguna de ellas actualizara la hipótesis en comento.

Ahora bien, en el extremo opuesto, cuando el accionista es quien efectúa depósitos, en calidad de préstamo, en la cuenta de la persona moral, también es necesario celebrar el contrato de mutuo o de préstamo pues ello le dará eficacia legal al acto jurídico celebrado. En caso de no contar con el contrato, la autoridad fiscal, en uso de sus atribuciones, podrá presumir que los depósitos constituyen ingresos acumulables.

Las presunciones legales son afirmaciones de certeza que la ley establece, en base a lo que normalmente sucede en el devenir de los acontecimientos, donde a una determinada causa le sucede una lógica consecuencia. Si se les considera verdaderas, sin prueba en contrario, se denominan presunciones iuris et de iure, y si admiten prueba en contrario se las llama iuris tantum. El que tiene a su favor la presunción iuris tantum solo deberá probar los presupuestos en que se basa la presunción, y si alguien quiere desvirtuarla será esta persona quien deberá probar que la presunción iuris tantum no se ajusta a la realidad.

Las leyes fiscales contemplan estas herramientas jurídicas, cuestión que obliga a revisar los préstamos o inyección de recursos que efectúen los socios a la sociedad.

Para evitar caer en la hipótesis de ingreso presuntos a que se refiere el artículo 59, fracción tercera del CFF, se requiere la depuración de cuentas de pasivo relacionadas con los socios, teniendo las siguientes alternativas:

Elaborar los contratos idóneos que permitan acreditar ante la autoridad que los actos jurídicos son reales.

Capitalizar el pasivo mediante de la celebración de asamblea extraordinaria conforme lo establece los artículos 182 y 194 de la Ley General de Sociedades Mercantiles.

Como nota común a los contratos, la autoridad fiscalizadora en muchas ocasiones, objeta la validez de los mismos, lo anterior en virtud de que para a su juicio los acuerdos de voluntades no gozan de fecha cierta, sin embargo, de acuerdo a la legislación que los regula, para su existencia, validez y eficacia jurídica no se requiere de certificación, protocolización o ratificación alguna.

En este sentido, se pronuncia la siguiente tesis del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.

RENTA.- LOS CONTRATOS DE MUTUO Y PAGARÉS CON LOS QUE LA ACTORA PRETENDE ACREDITAR EN JUICIO QUE LOS INGRESOS DETERMINADOS DE MANERA PRESUNTIVA SON PRÉSTAMOS QUE LE FUERON OTORGADOS, NO REQUIEREN DE LA FORMALIDAD DE TENER “FECHA CIERTA”, PARA CONSIDERARSE QUE TIENEN VALOR PROBATORIO.- El artículo 2384 del Código Civil para el Distrito Federal establece que el mutuo es un contrato por el cual el mutuante se obliga a transferir la propiedad de una suma de dinero o de otras cosas fungibles al mutuatario, quien se obliga a devolver otro tanto de la misma especie y calidad. El artículo 2389 del referido ordenamiento establece que consistiendo el préstamo en dinero, pagará el deudor devolviendo una cantidad igual a la recibida conforme a la ley monetaria vigente al tiempo de hacerse el pago, sin que la prescripción sea renunciable. Si se pacta que el pago debe hacerse en moneda extranjera, la alteración que esta experimente en valor, será en daño o beneficio del mutuatario. Por su parte, el artículo 1796 de dicho código indica que los contratos se perfeccionan por el mero consentimiento; excepto aquellos que deben revestir una forma establecida por la ley. Desde que se perfeccionan obligan a los contratantes no solo al cumplimiento de lo expresamente pactado, sino también a las consecuencias que, según su naturaleza, son conforme a la buena fe, al uso o a la ley. Ahora bien, el Poder Judicial de la Federación en la tesis de jurisprudencia 220, Sexta Época, Tercera Sala, cuyo rubro indica: “DOCUMENTOS PRIVADOS, FECHA CIERTA DE LOS”; ha considerado “que los documentos privados tienen fecha cierta cuando han sido presentados a un Registro Público o ante un funcionario en razón de su oficio, o a partir de la muerte de cualquiera de sus firmantes”. Por lo que, dada la naturaleza de un contrato de mutuo, no obstante ser documento privado, no es aquella de las que la legislación exija para su existencia, validez y eficacia su registro o certificación notarial, entonces, el mismo puede tener la eficacia correspondiente dentro del juicio, si además existe correspondencia entre los depósitos bancarios, los registros contables y los citados contratos así como el vínculo entre los diversos títulos de crédito y los acuerdos de voluntades aludidos.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 3243/12-17-04-5/1244/13-S2-08-04.- Resuelto por la Segunda Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en sesión de 17 de junio de 2014, por unanimidad de 5 votos a favor.- Magistrado Ponente: Víctor Martín Orduña Muñoz.- Secretaria: Lic. María Elda Hernández Bautista.

No obstante el criterio anterior, se recomienda que los contratos en cuestión sean cotejados por notario público, para que, en caso de alguna contingencia, la autoridad no lo reste valor probatorio alguno.

L.C. L.D. E.F. Roberto Valenzuela Lozano

www.robertovalenzuela.mx

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