Disposiciones que NO son ley pero bien que las aplica la autoridad fiscal.
DISPOSICIONES QUE NO SON LEY
(pero bien que las aplica la autoridad fiscal)
Autor colaborador:
C.P.C. Y M.I. JOSÉ LUIS LEAL MARTÍNEZ
Integrante de la Comisión Fiscal ANAFINET
Fuente: Revista ConCiencia Fiscal #4 Editada por ANAFINET
Supremacía de la Ley.
Si la Ley no distingue, no distingas.
Principios jurídicos:
Nuestra Carta Magna establece en su artículo 133 el principio de Supremacía de las Leyes emanadas del Congreso de la Unión, el Poder Legislativo. Así mismo, el artículo 31, en su fracción IV, establece la Supremacía de la Ley para establecer contribuciones de manera proporcional y equitativa.
CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS
Artículo 133. Esta Constitución, las leyes del Congreso de la Unión que emanen de ella y todos los tratados que estén de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren por el Presidente de la República, con aprobación del Senado, serán la Ley Suprema de toda la Unión. Los jueces de cada entidad federativa se arreglarán a dicha Constitución, leyes y tratados, a pesar de las disposiciones en contrario que pueda haber en las Constituciones o leyes de las entidades federativas.
Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos
. . .
- Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como de los Estados, de la Ciudad de México y del Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.
Ahora bien, el Derecho Fiscal es una rama del Derecho que cambia constantemente debido a las diversas maneras de hacer negocios y comportamiento de la economía en nuestro País y en el mundo. Pero esto no significa que los gobiernos en turno puedan hacer cambios sustantivos y de cualquier tipo violentando lo establecido en las Leyes emanadas del Congreso, violentando así lo establecido en nuestra Constitución.
Precisamente por esto mencionado, es importante tener presentes estos Principio Jurídicos cuya valía debe ser respetada en todo momento por las autoridades de cualquier nivel de gobierno.
Analicemos ahora algunas disposiciones que veremos cómo se vulneran estos principios en perjuicio de los ciudadanos y concretamente de los contribuyentes.
LISR. Artículo 112. . . .
(antepenúltimo párrafo) Cuando los ingresos propios de la actividad empresarial obtenidos por el contribuyente en el periodo transcurrido desde el inicio del ejercicio y hasta el mes de que se trate, excedan de la cantidad señalada en el primer párrafo del artículo 111, o cuando se presente cualquiera de los supuestos a que se refiere el segundo párrafo de la fracción VIII de este artículo, el contribuyente dejará de tributar conforme a esta Sección y deberá realizarlo en los términos de la presente Ley en el régimen correspondiente, a partir del mes siguiente a aquél en que se excedió el monto citado o debió presentarse la declaración a que hace referencia el párrafo sexto del artículo 111 de esta Ley, según sea el caso.
RMF 2021. Regla 3.13.9. Para los efectos de los artículos . . .
- Cuando los contribuyentes perciban en el ejercicio ingresos por actividades empresariales superiores a $2’000,000.00 (dos millones de pesos 00/100 M.N.), para calcular el ISR y presentar las declaraciones aplicarán el procedimiento siguiente:
- Los ingresos percibidos hasta $2’000,000.00 (dos millones de pesos 00/100 M.N.), serán declarados en el bimestre que corresponda al mes en que se rebasó la cantidad citada, calculando el ISR en términos de lo dispuesto en la Sección II del Capítulo II del Título IV de la Ley del ISR, el cual tendrá el carácter de pago definitivo.
. ..
- Los ingresos que excedan de los $2’000,000.00 (dos millones de pesos 00/100 M.N.), serán declarados conjuntamente con los ingresos que correspondan al mes por el cual los contribuyentes deban realizar el primer pago provisional del ISR, en términos de lo previsto en la Sección I del Capítulo II del Título IV de la Ley del ISR, aplicando lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley del ISR.
En este tema, podemos observar que la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) para 2021 establece un régimen completamente distinto y contrario al que establece la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), ya que mientras la Ley establece que cuando se rebase la cantidad de dos millones de pesos de ingresos en el ejercicio, dejará de tributar en el Régimen de Incorporación Fiscal (RIF) a partir del siguiente mes; mientras que la RMF establece que solo tributará como RIF hasta por la cantidad de los dos millones de pesos, debiendo “traspasar” al siguiente mes los ingresos excedentes del tope mencionado y acumularlos en la Sección I del Capítulo II del Título IV de la LISR. Esto, a todas luces es completamente violatorio del principio de Supremacía de la Ley, ya que una Regla Miscelánea, cuya jerarquía es infinitamente inferior a la Ley, y que no debe ir mas allá del propio ordenamiento legal, está creando un régimen inexistente en la propia Ley, y no solo inexistente, sino contrario a lo plasmado en la misma.
Veamos otro tema:
LISR. Artículo 93. No se pagará el impuesto sobre la renta por la obtención de los siguientes ingresos:
- Los derivados de la enajenación de
- La casa habitación del contribuyente, siempre que el monto de la contraprestación obtenida no exceda de setecientas mil unidades de inversión y la transmisión se formalice ante fedatario público. Por el excedente se determinará la ganancia y se calcularán el impuesto anual y el pago provisional en los términos del Capítulo IV de este Título, considerando las deducciones en la proporción que resulte de dividir el excedente entre el monto de la contraprestación obtenida. El cálculo y entero del impuesto que corresponda al pago provisional se realizará por el fedatario público conforme a dicho Capítulo.
La exención prevista en este inciso será aplicable siempre que durante los tres años inmediatos anteriores a la fecha de enajenación de que se trate el contribuyente no hubiere enajenado otra casa habitación por la que hubiera obtenido la exención prevista en este inciso y manifieste, bajo protesta de decir verdad, dichas circunstancias ante el fedatario público ante quien se protocolice la operación.
El fedatario público deberá consultar al Servicio de Administración Tributaria a través de la página de Internet de dicho órgano desconcentrado y de conformidad con las reglas de carácter general que al efecto emita este último, si previamente el contribuyente ha enajenado alguna casa habitación durante los cinco años anteriores a la fecha de la enajenación de que se trate, por la que hubiera obtenido la exención prevista en este inciso y dará aviso al citado órgano desconcentrado de dicha enajenación, indicando el monto de la contraprestación y, en su caso, del impuesto retenido.
RLISR. Artículo 154. Para efectos del artículo 93, fracción XIX, inciso a) de la Ley, se considera que la casa habitación del contribuyente comprende además la superficie del terreno que no exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación.
En este otro tema, se observa claramente el exceso que está cometiendo el Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (RLISR) al definir un bien y plasmar una restricción que la propia Ley no contempla. Nuevamente estamos a una violación del Principio “Donde la Ley no distingue, no distingas”. Si realmente se pretende limitar un concepto, este debe ser claramente establecido en la propia Ley ya que estaríamos ante una situación en la que un instrumento reglamentario, emanado del Poder Ejecutivo, pretende imponer características que el ordenamiento supremo de la Ley no lo contempla.
Ahora analicemos esto:
LISR. Artículo 17. Para los efectos del artículo 16 de esta Ley, se considera que los ingresos se obtienen, en aquellos casos no previstos en otros artículos de la misma, en las fechas que se señalan conforme a lo siguiente tratándose de:
-
- Enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando se dé cualquiera de los siguientes supuestos, el que ocurra primero:
- Se expida el comprobante fiscal que ampare el precio o la contraprestación
- Se envíe o entregue materialmente el bien o cuando se preste el servicio.
- Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun cuando provenga de anticipos.
RMF 2021. Regla 3.2.24. Para efectos de lo dispuesto en los artículos 14 y 17, fracción I de la Ley del ISR y 29, primer párrafo del CFF, los contribuyentes del Título II de la Ley del ISR que obtengan ingresos por concepto de anticipos en un ejercicio fiscal, deberán emitir los CFDI en el mes respectivo de acuerdo con la guía de llenado de los CFDI que señala el Anexo 20 y acumular como ingreso en el periodo del pago provisional respectivo el monto del anticipo.
Nuevamente se puede observar la gran violación al Principio de Supremacía de la Ley al considerar una Regla de la RMF, regla que debe ser de carácter meramente administrativo y no legislativa, el ordenar una acumulación de ingreso algo que no es ingreso, y no solo eso, remitiendo a un instrumento que es mero instructivo, como es la guía de llenado de los CFDI, y establecer una norma de carácter sustantivo al considerar como ingreso acumulable un mero pasivo como son los anticipos recibidos. Incluso, la misma guía de llenado mencionada, define en su apéndice 6, los casos en que se consideran anticipos cantidades recibidas, y claramente se puede deducir que no se está ante casos de enajenación; sin embargo, la Regla Miscelánea los pretende considerar como ingresos acumulables sin serlo y sin que la Ley lo señale. En este tema existe un vacío que desgraciadamente las autoridades abusan al querer aplicar a los contribuyentes lo mencionado en la RMF, el vacío consiste en la falta de una definición clara del concepto ingreso. Sin embargo, este vacío lo suple perfectamente bien el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) al definirlo en su Tesis siguiente:
Número de registro: 198424
Tesis: Tesis aislada P. XCIX/97Localización:[TA]; 9a. Época; Pleno; S.J.F. y su Gaceta; V, Junio de 1997; Pág. 159
Rubro: INGRESOS EN CRÉDITO Y ENTRADAS DE EFECTIVO. DIFERENCIAS PARA EFECTOS DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.
Texto: Todo ingreso, entendido como la modificación positiva registrada en el patrimonio de una persona, susceptible de valoración pecuniaria, produce un derecho de crédito, que coloca a quien lo obtiene como sujeto del impuesto sobre la renta, aun cuando no produzca como consecuencia inmediata una entrada de efectivo. Este último supuesto no produce una modificación en el patrimonio, aun cuando se produzca al mismo tiempo que la percepción del ingreso. Así, toda enajenación de bienes o prestación de servicios, que se celebra por personas físicas o morales, constituye un acto jurídico que reporta ingresos en crédito susceptibles de ser gravados por la ley, pues éstos derivan de contratos sinalagmáticos en los que las partes se obligan a satisfacerse prestaciones recíprocas, independientemente de que dicho derecho de crédito se satisfaga en el momento mismo en que se entrega la cosa o se presta el servicio (operaciones de contado) o se difiera su entrega (operaciones a plazo).
Precedentes: Amparo directo en revisión 1423/96. Constructora Inmobiliaria del País, S. A de C. V. 19 de mayo de 1997. Unanimidad de nueve votos. Ausentes: Mariano Azuela Güitrón y Juan Díaz Romero. Ponente: Genaro David Góngora Pimentel. Secretario: Víctor Francisco Mota Cienfuegos.
El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada el diez de junio en curso, aprobó, con el número XCIX/1997, la tesis aislada que antecede; y determinó que la votación es idónea para integrar tesis jurisprudencial. México, Distrito Federal, a diez de junio de mil novecientos noventa y siete.
Esta Tesis refleja claramente que ingreso es todo aquello que se percibe y modifica el patrimonio, el Capital Contable.
Uno de los instrumentos emitidos por el Servicio de Administración Tributaria (SAT) es la mencionada RMF que incluye algunos anexos. Entre los anexos de la RMF encontramos el anexo 7 cuyo contenido son los criterios normativos que tienen su fundamento en el penúltimo párrafo al artículo 33 del Código Fiscal de la Federación (CFF). En este anexo 7, se incluye el criterio 41/ISR/N que a la letra establece:
40/ISR/N Premios por asistencia y puntualidad. No son prestaciones de naturaleza análoga a la previsión social.
El artículo 93, fracción VIII de la Ley del ISR establece que no se pagará el impuesto por la obtención de ingresos percibidos con motivo de subsidios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderías infantiles, actividades culturales y deportivas, y otras prestaciones de previsión social, de naturaleza análoga, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo.
El artículo 7, penúltimo párrafo de dicha Ley dispone que se considera previsión social, las erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores, que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de dichos trabajadores tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento de su calidad de vida y la de su familia.
En tal virtud, los premios otorgados a los trabajadores por concepto de puntualidad y asistencia al ser conferidos como un estímulo a aquellos trabajadores que se encuentren en dichos supuestos, no tienen una naturaleza análoga a los ingresos exentos establecidos en el artículo 93, fracción VIII de la Ley del ISR, porque su finalidad no es hacer frente a contingencias futuras ni son conferidos de manera general.
¿Qué debemos entender por naturaleza análoga? En mi humilde opinión, se refiere al beneficio que se obtiene al recibir, por parte de un trabajador, los diversos tipos de prestaciones, beneficios iguales o parecidos a . . .. Sin embargo, no se trata de analizar, en esta ocasión, el concepto de previsión social, sino ver la manera tan grotesca que las autoridades fiscales, utilizan reglas que deben tener un fin distinto al de ocupar el lugar de una Ley, quieren pretender el establecer criterios en contra de la propia Ley. Baso mi dicho en el artículo 7 de la LISR, que en su penúltimo párrafo establece lo siguiente:
LISR. Artículo 7. . . . .
(penúltimo párrafo). Para los efectos de esta ley, se considera previsión social las erogaciones efectuadas que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de los trabajadores o de los socios o miembros de las sociedades cooperativas, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia. En ningún caso se considerará previsión social a las erogaciones efectuadas a favor de personas que no tengan el carácter de trabajadores o de socios o miembros de sociedades cooperativas.
Como podemos observar, el concepto de previsión social “definido” en la LISR es claro y preciso al señalar que, para ella misma, se considera previsión social . . . y no exceptúa los conceptos que señala el criterio normativo 40/ISR/N.
Conclusiones:
Con lo mencionado en este artículo, deseo poner en claro que se tienen muchas disposiciones reglamentarias contrarias a la Ley y que pueden llegar a perjudicar a os contribuyentes que las autoridades pretenden hacer valer, incluso por encima de la propia Ley, siendo esta ultima el único instrumento jurídico que puede crear derechos y obligaciones y no así las reglas y disposiciones existentes emitidas por el Ejecutivo. Quiero aclarar que también existen disposiciones reglamentarias que benefician a los contribuyentes, en este aspecto, nada que comentar por lo pronto.
Los Principios Jurídicos, Constitucionales, son bastante importantes para hacerlos valer en cualquier controversia entre particulares y autoridades.
Espero sea de utilidad lo aquí comentado, y me despido no sin antes poniéndome a sus órdenes.
C.P.C. Y M.I. JOSÉ LUIS LEAL MARTÍNEZ
Integrante de la Comisión Fiscal ANAFINET
Por cortesía de la Asociación Nacional de Fiscalistas (ANAFINET)
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