El Comisario y su responsabilidad fiscal -Sociedades mercantiles-
‘El conocimiento nos hace responsables’
Ernesto ‘Che’ Guevara.
El Comisario y su responsabilidad fiscal
Autores: C.P.C José Mario Rizo Rivas
y Lic. Valeria Ascencio Arroyo
El Comisario en una sociedad mercantil, desempeña un papel fundamental y de gran importancia, pues su función consiste en vigilar e inspeccionar todas aquellas acciones que se lleven a cabo en dicha sociedad, otorgando con su función certeza en las operaciones de la misma.
La función del Comisario como vigilante de la sociedad es temporal, revocable y remunerada; además es esencial, dado que a través de las actividades que desempeña el Comisario es como se puede considerar asegurado tanto el patrimonio de los accionistas, como el adecuado funcionamiento y destino de los recursos de la sociedad.
Tan es así, que es el encargado de verificar el sistema fiscal de la sociedad, verificar sistemas operativos contables, así como sugerir los métodos más adecuados para el control y la marcha de la persona moral.
De manera que su función juega un papel de suma importancia en la sociedad, tanto que de tomar una decisión sobre el rumbo de la empresa sin contar con la presencia y verificación del Comisario, puede anular tal decisión.
La vigilancia en una sociedad mercantil resulta entonces trascendente para la misma, pudiendo inclusive contar, ya sea con uno o varios comisarios, que en su caso, se le denominará Consejo de Vigilancia.
La figura en sociedades mercantiles
Es importante resaltar, que en la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) la figura del Comisario se contempla específicamente para las sociedades anónimas, sin embargo, ello no impide que tal figura pueda incluirse para el funcionamiento de las demás sociedades mercantiles, tales como la sociedad en nombre colectivo, sociedad en comandita simple, sociedad de responsabilidad limitada, y sociedad cooperativa.
Por lo que refiere a la sociedad en comandita por acciones, si bien no existe disposición legal expresa en donde de alguna manera se obligue a contar con la figura de un Comisario o de un Consejo de Vigilancia, el artículo 208 de la LGSM dispone lo siguiente:
Artículo 208.- La sociedad en comandita por acciones se regirá por las reglas relativas a la sociedad anónima, salvo lo dispuesto en los artículos siguientes.
Del artículo trascrito podemos considerar que al remitirnos a las reglas de la sociedad anónima, la figura del Comisario o Consejo de Vigilancia debe entonces ser parte de dicha sociedad.
Las funciones del comisario
Las funciones del Comisario en la sociedad, se encuentran específicamente relacionadas en el artículo 166 de la LGSM, de donde se desprende como función principal de aquél las siguientes:
a) Cerciorarse de la constitución y subsistencia de la garantía que deben prestar los administradores y gerentes para asegurar sus responsabilidades que pudieran contraer en el desempeño de sus cargos, dando cuenta sin demora de cualquiera irregularidad a la Asamblea General de Accionistas.
b) Exigir a los administradores una información mensual que incluya por lo menos un estado de situación financiera y un estado de resultados.
c) Realizar un examen de las operaciones, documentación, registros y demás evidencias comprobatorias, en el grado y extensión que sean necesarios para efectuar la vigilancia de las operaciones que la ley les impone y para poder rendir fundadamente el dictamen que se menciona en el siguiente inciso.
d) Rendir anualmente a la Asamblea General Ordinaria de Accionistas un informe respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la información presentada por el Consejo de Administración a la propia Asamblea de Accionistas.
e) Hacer que se inserten en la Orden del Día de las sesiones del Consejo de Administración y de las Asambleas de Accionistas, los puntos que crean pertinentes.
f) Convocar a Asambleas ordinarias y extraordinarias de accionistas, en caso de omisión de los Administradores y en cualquier otro caso en que lo juzguen conveniente.
g) Asistir, con voz, pero sin voto, a todas las sesiones del Consejo de Administración, a las cuales deberán ser citados.
h) Asistir, con voz pero sin voto, a las Asambleas de Accionistas, y
i) En general, vigilar ilimitadamente y en cualquier tiempo todas las operaciones de la sociedad.
Si bien las funciones anteriores se encuentran señaladas de manera específica en el artículo 166 de la LGSM, éstas son enunciativas, más no limitativas, tan es así, que podemos encontrar más funciones en diversos numerales de dicha legislación, como en el artículo 155 de la LGSM, en donde se establece que: “Cuando se revoque el nombramiento del Administrador único, o cuando habiendo varios Administradores se revoque el nombramiento de todos o de un número tal que los restantes no reúnan el quórum estatutario, los Comisarios designarán con carácter provisional a los Administradores faltantes.”
Por su parte en el artículo 167 de la LGSM encontramos que el Comisario será el encargado de recibir las denuncias de los accionistas respecto de los hechos que éstos consideren como irregulares en la administración, encontrándose el Comisario obligado a mencionar las denuncias en sus informes a la Asamblea General de Accionistas y formular acerca de ellas las consideraciones y proposiciones que estimen pertinentes.
De lo anterior, se corrobora entonces el papel como vigilante que guarda el Comisario en la sociedad, además de la importancia de éste en la misma, sin embargo, si bien su función es de suma importancia en la sociedad, el Comisario es la única función y puesto que puede desempeñar dentro de ésta.
Y ello es así, dado que no puede tomar ninguna otra función adicional a la vigilancia, siendo que ni siquiera puede fungir como apoderado dentro de la sociedad, hecho que se corrobora de la jurisprudencia 1a./J. 143/2007, pronunciada por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyo rubro señala: “APODERADO. ES INEFICAZ EL PODER OTORGADO POR UNA SOCIEDAD ANÓNIMA EN SU FAVOR CUANDO DETENTA AL MISMO TIEMPO EL CARGO DE COMISARIO DE LA MISMA POR SER INCOMPATIBLES ENTRE SÍ .”, criterio que medularmente indica:
“(…)Así, es evidente que la actuación de los apoderados de la sociedad es materia de vigilancia por parte del comisario, ya que la Ley les da facultades para vigilar todas las operaciones de la sociedad y esto incluye también las realizadas a través de los apoderados. Si estos actos u operaciones no fueran sujetas a la vigilancia del órgano creado en la Ley para ello (comisario), se podría caer en el absurdo de que los administradores recurrieran a apoderados para realizar actos contrarios a los intereses de la sociedad y en beneficio propio, en detrimento del patrimonio social y de los propios socios, ya que éstos no estarían sujetos a la supervisión del comisario. Por lo tanto, las figuras del comisario y del apoderado de la misma sociedad no son compatibles, por lo que una persona no las puede ejercer al mismo tiempo, puesto que si una de las funciones del órgano de vigilancia es la de supervisar las operaciones de los administradores por sí o por interpósita persona, y es el propio comisario el que realiza tales operaciones, se conjuntarían en una misma persona dos funciones distintas y que, incluso, se contraponen, como lo es realizar actos de administración y, a su vez, supervisar los mismos, lo cual sería incoherente con la independencia que deben tener respecto de los administradores. (…) Por lo anterior, carece de eficacia cualquier poder otorgado a favor del comisario para que realice actos a nombre de la sociedad y, en ese caso, estaría viciada la personalidad con la que comparece a juicio aun cuando no existe norma expresa que así lo determine, ni que lo prohíba expresamente.”
Lo anterior no exime que algún accionista pueda ser nombrado como Comisario de una sociedad, sin embargo, tal accionista sólo podrá ejercer el papel en la sociedad como Comisario (además de tener sus derechos esenciales como accionista), sin poderle ser asignada ninguna otra función de administración dentro de la misma, cuidando siempre que tampoco recaiga en ninguna de las excepciones previstas por el artículo 165 de la LGSM.
¿Quiénes pueden ser Comisarios?
De acuerdo a lo que dispone la LSGM cualquier persona puede ser Comisario de una sociedad mercantil (sociedad anónima), excepto:
a) Las personas que estén inhabilitadas para ejercer el comercio
b) Los empleados de la sociedad, los empleados de aquellas sociedades que sean accionistas de la sociedad en cuestión por más de un veinticinco por ciento del capital social, ni los empleados de aquellas sociedades de las que la sociedad en cuestión sea accionista en más de un cincuenta por ciento.
c) Los parientes consanguíneos de los Administradores, en línea recta sin limitación de grado, los colaterales dentro del cuarto y los afines dentro del segundo.
Lo anterior encuentra sentido en que en el puesto tan importante de verificación no exista ningún tipo de participación que no sea parcial para los intereses de la sociedad, esto por virtud de los accionistas que cuenten con más del 25% del capital social, o de aquéllos empleados respecto de los que la sociedad principal sea accionista en más de un 50%, dado que evidentemente al tener la mayoría en la participación de la sociedad, tendrán siempre un interés mayor sobre las actividades de la sociedad.
Ahora, como se vió en apartados anteriores, la función del Comisario encuentra mucha relevancia en la sociedad, además que por todas las obligaciones que deben estar a su cargo y por todas las cuestiones técnicas que tiene que verificar, es común en la práctica que el puesto sea designado a un Contador Público, lo cual es completamente válido.
Ello es así, puesto que el Contador Público tiene los conocimientos necesarios para cumplir con sus obligaciones referentes a analizar y expresar su opinión respecto de las operaciones financieras que le son reportadas por la asamblea de accionistas (artículo 172 LGSM), así como para estar al tanto y en su caso proponer adecuaciones respecto de todas las operaciones que le son presentadas por parte de la Asamblea de Accionistas.
Designación de los comisario, temporalidad y revocación
Los Comisarios son nombrados por la Asamblea de Accionistas una vez convocada la Asamblea Ordinaria, esto de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 181, fracción II de la LGSM que a la letra indica:
“Artículo 181.- La Asamblea Ordinaria se reunirá por lo menos una vez al año dentro de los cuatro meses que sigan a la clausura del ejercicio social y se ocupará, además de los asuntos incluidos en la orden del día, de los siguientes:
(…)
II.- En su caso, nombrar al Administrador o Consejo de Administración y a los Comisarios;(…)”
Es importante señalar que si un Comisario es nombrado en la asamblea respectiva, y él expresamente en dicha asamblea no acepta el cargo, pero de las actividades de la sociedad se advierte que el Comisario ha realizado sus actividades como tal, con ello se entiende que de manera implícita ha aceptado el cargo, siendo que el hecho de su no aceptación expresa no invalida su nombramiento.
Esto dado que el artículo 181 de la LGSM, únicamente confiere la obligación de su nombramiento a aquéllos que se reúnan en la Asamblea, sin que sea un requisito esencial que el Comisario acepte expresamente su cargo en la misma, tal y como ha quedado expuesto con anterioridad.
Por su parte, la duración del cargo de los Comisarios será indicado por los mismos accionistas, sin advertirse un límite en la Ley (LGSM) respecto a un tiempo específico para su duración, de manera que el Comisario podrá durar en su encargo el tiempo que la Asamblea considere necesario.
La revocación del cargo del cargo de Comisario también es efectuada por la Asamblea de accionistas en la propia Asamblea Ordinaria, antes del término de su duración indicada durante su designación, por falta de cumplimiento de alguna obligación.
Para la revocación del puesto de Comisario deberán seguirse las reglas del artículo 155 de la LGSM (igualmente por remisión expresa del artículo 172 LGSM), las cuales son las siguientes:
a) Si fueren varios los Administradores (Comisarios) y sólo se revocaren los nombramientos de algunos de ellos, los restantes desempeñaran la administración, si reúnen el quórum estatutario, y
b) Cuando se revoque el nombramiento del Administrador único (Comisario), o cuando habiendo varios Administradores (Comisarios) se revoque el nombramiento de todos o de un número tal que los restantes no reúnan el quórum estatutario, los Comisarios designarán con carácter provisional a los Administradores faltantes.
Por último, si el cargo del Comisario hubiere fenecido, éste podrá continuar en su cargo, mientras no haya sido nombrado otro que debiera sustituirlo, sin que esto afecte ninguna operación de la sociedad.
Lo anterior se puede corroborar de la propia remisión expresa que hace el artículo 172 de la LGSM al artículo 154, que a la letra indica:
“Artículo 154.- Los Administradores continuarán en el desempeño de sus funciones aun cuando hubiere concluido el plazo para el que hayan sido designados, mientras no se hagan nuevos nombramientos y los nombrados no tomen posesión de sus cargos”.
Responsabilidad legal de los comisarios
Una vez que ha quedado analizado cuáles son las funciones del Comisario en la sociedad (anónima), se analizará que cuál es la responsabilidad para éstos en función de sus obligaciones.
Como vimos anteriormente, en el artículo 166 de la LGSM en donde específicamente en su fracción IX, señala que una de las funciones de los Comisarios es vigilar ilimitadamente y en cualquier tiempo las obligaciones de la sociedad, así mismo, la responsabilidad de los Comisarios, se convierte en ilimitada por virtud de la misma facultad que le es otorgada por el numeral en comento.
En este sentido, en caso de los Comisarios existen tres tipos de responsabilidad, a saber:
a) La responsabilidad individual
b) La responsabilidad solidaria
c) La responsabilidad civil
La responsabilidad individual se encuentra contemplada por el artículo 169 de la LGSM, que refiere que los Comisarios serán individualmente responsables para con la sociedad por el cumplimiento de las obligaciones que la ley y los estatutos les imponen, además de que podrán, auxiliarse y apoyarse en el trabajo de personal que actúe bajo su dirección y dependencia o en los servicios de técnicos o profesionistas independientes cuya contratación y designación dependa de los propios comisarios.
De manera que el artículo 169 de la LGSM extiende a su vez esa responsabilidad individual de los Comisarios sobre el trabajo respecto del cuál ellos a su vez contraten personal bajo su dirección, pues sobre éste trabajo deberán responder sólo los Comisarios de manera personal.
Por su parte la responsabilidad solidaria se desprende del artículo 160 de la LGSM, que resulta aplicable a los Comisarios por remisión expresa del artículo 172 de la LGSM, en donde en el primer numeral citado indica que los Comisarios serán solidariamente responsables con los que les hayan precedido, por las irregularidades en que éstos hubieren incurrido, si, conociéndolas, no las denunciaren por escrito a los demás Comisarios (en caso de existir más de uno) o a la asamblea de accionistas.
Es importante señalar que el Comisario únicamente es responsable hacia la propia sociedad, y por virtud de ello sólo será la sociedad (accionistas, asamblea de accionistas, administrador general único) quien podrá reclamar algún tipo de responsabilidad al Comisario ante alguna falta de sus funciones y obligaciones; lo que implica que ninguna persona ajena a dicha sociedad podrá solicitar el cumplimiento de obligación alguna, respecto del desempeño de sus funciones.
Lo anterior encuentra sustento en el artículo 161 de la LGSM, que indica:
“Artículo 161.- La responsabilidad de los Administradores (Comisarios) sólo podrá ser exigida por acuerdo de la Asamblea General de Accionistas, la que designará la persona que haya de ejercitar la acción correspondiente, salvo lo dispuesto en el artículo 163”.
En tanto que la responsabilidad civil, será por ende exigida igualmente por la Asamblea General de Accionistas por virtud de una demanda en donde por alguna falta e irregularidad cometida por el Comisario, podrá aquélla ejercer directamente la acción de responsabilidad civil, además de estar en posibilidad de requerirle del pago de daños y perjuicios, esto de acuerdo a lo que disponen los artículos 156 y 163 de la LGSM.
Responsabilidad penal del Comisario
No obstante que como se analizó el apartado anterior, tratándose de responsabilidad civil sólo será la Asamblea General de Accionistas quien en su caso pueda ejercitar tal acción en contra del Comisario, en virtud de que éste únicamente es responsable hacia la sociedad.
En este mismo sentido, además de los tipos de responsabilidad a que nos hemos referido en el párrafo anterior, también puede existir responsabilidad penal en contra del Comisario.
Sin embargo, tratándose de este tipo de responsabilidad (penal), puede ser tanto la Asamblea o simplemente alguno de los accionistas quienes puedan denunciar la responsabilidad penal del Comisario configurada a través de algún delito, ya sea como cómplice en delito de fraude o encubrimiento.
Estos tipos de delito también pueden ser denunciados por alguna persona ajena a la sociedad, es decir, algún tercero que sea afectado por virtud de alguna actividad realizada por la sociedad y que le haya causado algún perjuicio que se materialice en algún delito penal, en donde pueden considerar como responsable además de los accionistas y representantes, al Comisario de la sociedad.
De ahí que resulte tan importante que la actuación del Comisario se encuentre apegada a todas y cada una de las funciones tal como lo marca la LGSM, a fin de evitar este tipo de responsabilidad.
Responsabilidad fiscal del Comisario
Tratándose de la responsabilidad en materia fiscal, el Comisario queda eximido de cualquier responsabilidad respecto de las operaciones que efectúe la empresa, pues del artículo 26 del Código Fiscal de la Federación se advierte específicamente qué personas serán responsables ante el Servicio de Administración Tributaria o ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, sin que de tal dispositivo legal se advierta que los Comisarios sean considerados como responsables para alguna actuación por lo que respecta a esta materia.
Lo anterior inclusive se corrobora, de la tesis XV.2o.2 A, pronunciada por el Segundo Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito, que a la letra indica:
“FISCAL, RESPONSABILIDAD SOLIDARIA EN MATERIA. HIPOTESIS EN QUE NO SE CONFIGURA. El artículo 26 del Código Fiscal de la Federación en vigor prevé diversas hipótesis de responsabilidad solidaria con los contribuyentes y, ninguna de ellas comprende el hecho de que una persona desempeñe funciones de comisario de una sociedad mercantil; por tanto, si el quejoso tenía nombramiento de comisario de una persona moral, resulta claro que tal carácter es únicamente para realizar las funciones de vigilancia de la sociedad ante los socios que la integran, pero de ninguna manera se le puede considerar responsable solidario de las obligaciones fiscales de la sociedad mercantil en que presta sus servicios, puesto que, la conducta desplegada por él, no encuadra en ninguna de las hipótesis previstas en el precepto legal invocado”.
Conclusiones
En virtud de todos los temas analizados con anterioridad, es importante que el Comisario desempeñe su actuación tal cual como lo marca la LGSM, para efectos de que no incurra en ninguna responsabilidad de las antes referidas, a excepción de la responsabilidad en materia fiscal, pues como quedó expuesto, los Comisarios no resultan ser responsables por las acciones de la sociedad en materia fiscal.
Ahora que como vimos, por virtud de las cuestiones técnicas que implican la vigilancia de una sociedad a través de la figura del Comisario, es común el nombramiento de un Contador Público, al cual se recomienda que de ser nombrado como tal, es importante el verificar cuáles son sus obligaciones, atribuciones y facultades, para efectos de que no incurra en ninguna responsabilidad de las estudiadas con anterioridad, y de ser fincada algún tipo de responsabilidad cuente con los elementos necesarios para deslindarse de responsabilidad alguna.
Por último consideramos que para desempeñar adecuadamente su función se debe de apoyar en algunas de sus actividades de otros profesionistas, como pueden ser especialistas en contabilidad, auditoria, legal, control interno, derecho corporativo, lo más importante para desempeñar la función de comisario es sin duda tener perfectamente entendida y aceptada la responsabilidad que se adquiere con este cargo, por lo anterior recomendamos que antes de aceptar la función de Comisario se evalué tanto por los accionistas, como por el propio candidato, si reúne los conocimientos técnicos y profesionales necesarios para desempeñar el cargo y por lo tanto dar cabal cumplimiento a su responsabilidad.
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“La primera máxima de todo ciudadano ha de ser la de obedecer las leyes de su país”.
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