Análisis de aspectos relevantes en las Reformas Fiscales propuestas para 2020.

ANÁLISIS SOBRE ALGUNOS ASPECTOS RELEVANTES DE LAS REFORMAS PROPUESTAS A LA LISR Y LA LIVA EN EL LLAMADO PAQUETE ECONÓMICO 2020 (Las Reformas).

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Contenido obtenido en redes sociales atribuido a:

Diana Rosalía Bernal Ladrón de Guevara.

Ex-Procurador de la Defensa del Contribuyente (PRODECON)

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En el presente documento planteo algunas consideraciones críticas sobre ciertos aspectos que me parecen de especial relevancia y gravedad, y que se proponen introducir en nuestra legislación mediante Las Reformas. Lo haré en forma breve, sin mayores antecedentes, no sólo porque conozco del expertise de mis lectores sino porque pretendo un enfoque directo sobre temas que considero son de trascendencia sustancial para los pagadores de impuestos.

No desconozco que Las Reformas contienen aspectos positivos, pero yo abordaré los que estimo negativos, haciendo primero una apreciación sumamente general y breve sobre la Exposición de Motivos de las citadas reformas.

1. A diferencia de otras misceláneas fiscales de épocas recientes y pese a que el Ombudsman fiscal mexicano (PRODECON) lleva 8 años operando, ha atendido a más de un millón de contribuyentes de todos los estratos, ha implementado el mandato constitucional de la justicia alternativa en materia fiscal y ha contribuido, sobre todo, a dar transparencia y equilibrio, a la relación entre Fisco y contribuyentes (valor imprescindible en cualquier democracia y Estado de Derecho), a través de la implementación eficaz de medios como la Queja y los Acuerdos Conclusivos, entre otros, e incluso, dicho organismo público, ha aportado su experiencia en foros internacionales (ONU); el caso es que no es mencionado ni una sola vez en la Iniciativa que presenta Las Reformas. Es más, se dice textualmente, por ejemplo, que cuando un Comité formado por miembros del SAT y la SHCP, emite una opinión sobre lo que se denomina “esquemas fiscales reportables”, la opinión se impugne en tribunales (¡!).
2. La Iniciativa de Las Reformas, especialmente en lo que se refiere al Código Fiscal de la Federación (CFF), está permeada en gran variedad de temas por el grave fenómeno de las “empresas que facturan operaciones inexistentes”, a través de la emisión y enajenación de comprobantes fiscales”. Si bien, el tema es de gran relevancia, no puede partirse, para emitir cualquier tipo de normas fiscales, de un fenómeno ilícito e imponer, en forma general e indiscriminada, medidas de trascendencia gravísima para los contribuyentes, asumiendo en muchos casos la “mala fe” de éstos. Se afirma que el SAT ha hecho su trabajo en este tema pero que “ello ha sido insuficiente” y sin más se proponen nuevas y trascendentes facultades que se aplicarán en forma indiscriminada a cualquier contribuyente. La disposición vigente de la Ley Federal de los Derechos de los Contribuyentes (LFDC Artículo 21) que establece que “en todo caso la actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe…” es ignorada. En algunos casos se habla de que algunas medidas son para proteger a los contribuyentes y darles mayor certeza jurídica y, como comentaré en este documento, a continuación lo que viene, por el contrario, es el fortalecimiento indiscriminado de las facultades más trascendentes de las autoridades fiscales frente a los contribuyentes.
3. Si a esto se aúna el discurso de algunos servidores públicos que han venido a hacer apologías diversas de las reformas, al parecer los contribuyentes mexicanos y los asesores nos hemos portado muy mal, hacemos “trampa” para no cumplir con la patria; con lo cual se desequilibra totalmente el discurso, pues, en mi opinión, además de que la mayoría de los contribuyentes cautivos cumple con sus obligaciones, como lo demuestra, el incremento de la recaudación; el gran problema es el amplísimo sector que permanece en la informalidad y no hablo de micro menudistas y micro empresarios, sino de las redes de contrabando, emisión de CFDIs por operaciones inexistentes, piratería, tráfico de mercancías, competencia desleal, etc.

Expuesto lo anterior pretendo referirme únicamente a 5 temas:

• Nuevos supuestos y endurecimiento de facultades para la cancelación del Certificado de Sello Digital (CSD) (Artículo 17 H, X, c), d) y adición del e), f, y g), del CFF).
• Supresión de cualquier supuesto de excepción para que no se actualice la responsabilidad solidaria, tratándose de socios, accionistas y asociantes. Artículo 26, fracciones X y XVII del CFF).
• Nuevas facultades para comprobar datos manifestados en el RFC (Artículo 27, Apartado ).
• La denominada Regla General Anti Abuso (RGAA) (Artículo 5 A).
• Nuevas e inéditas obligaciones para asesores fiscales. Revelación de “esquemas reportables” (Artículos 42, párrafo primero, fracción XI, 67, artículos 197 al 202, del CFF).

1. Nuevos supuestos y endurecimiento de facultades para la cancelación del Certificado de Sello Digital (CSD).

En el inciso c) de la fracción X del Artículo 17 H, se suprime el calificativo específico de “comprobación” para referirse a las facultades de las autoridades, lo que conduce directamente a establecer que en el ejercicio de cualquier facultad, ya sea las del artículo 42 del CFF, o en los procedimientos establecidos en el 69 B, las autoridades podrán proceder a la cancelación inmediata del CSD.

Lo verdaderamente grave, viene en el segundo y nuevo párrafo del citado inciso c) donde expresamente se establece que dentro de las facultades, ahora sí, de comprobación, las autoridades podrán cancelar el CSD: “desde el momento en que realizan la primera gestión para la notificación del documento que ordene su práctica.” Esto adquiere especial trascendencia por las afectaciones que puede causar a los denominados EDOS, pues una empresa que recibió en algún momento, algún CFDI, de una empresa enlistada, desde que le inicien las facultades de comprobación del 42, aunque se trate simplemente del citatorio para notificar la orden de visita (fracción III) o el requerimiento de información y documentación (fracción II), pueden cancelarle el CSD.

La cancelación del CSD es una medida gravísima y de gran trascendencia para una empresa ya que prácticamente le impide operar pues no puede facturar ninguna operación que realice con sus clientes ni timbrar la nómina de sus trabajadores.

Véase el siguiente criterio de PRODECON, que aunque confirmado por algunos tribunales, resultará totalmente superado de aprobarse la reforma:  

13/2015/CTN/CS-SASEN (Aprobado 9na. Sesión Ordinaria 25/09/2015 )

SELLO DIGITAL. CANCELACIÓN DEL CERTIFICADO, EN FACULTADES DE COMPROBACIÓN.

El artículo 17-H, fracción X, del Código Fiscal de la Federación (CFF), enumera en diversos incisos en qué casos puede quedar sin efectos el Certificado de Sello Digital (CSD) de los contribuyentes; sin embargo, sólo el inciso c), prevé la cancelación del CSD durante el ejercicio de facultades de comprobación. En este sentido, la autoridad fiscal al ejercer sus facultades debe limitarse a dejar sin efectos el CSD, únicamente cuando se actualice alguno de los supuestos previstos en dicho inciso, es decir, cuando en el ejercicio de sus facultades de comprobación detecte que el contribuyente no puede ser localizado, éste desaparezca durante el procedimiento, o bien, tenga conocimiento de que los comprobantes fiscales emitidos se utilizaron para amparar operaciones inexistentes, simuladas o ilícitas ―en este último supuesto, el emisor debe haber sido publicado en el listado definitivo a que se refiere el artículo 69-B del CFF―, no así, cuando detecte la existencia de una o más de las infracciones previstas en los artículos 79, 81 y 83 del citado ordenamiento legal, y la conducta haya sido realizada por el contribuyente titular del certificado ―supuesto previsto en el inciso d), fracción X, del artículo 17-H, del CFF―, ya que en opinión de esta Procuraduría, los incisos c) y d) son excluyentes entre sí.

Sustentado en Análisis Sistémico 12/2015 relacionado con Criterio Sustantivo 17/2016/CTN/CS-SPDC CRITERIO JURISDICCIONAL 22/2016Criterio Sustantivo 5/2018/CTN/CS-SPDC CRITERIO JURISDICCIONAL 28/2018 CRITERIO JURISDICCIONAL 42/2019

En cambio, se estima que el inciso d), es correcto al prever que si el emisor de CFDIs no desvirtuó la presunción de inexistencia, se cancele el CSD, pues lo cierto es que hoy día existen empresas que aún cuando se encuentran enlistadas de manera definitiva, no se les ha cancelado el CSD.

Disposición paralela se establece en el inciso e) para los receptores que no desvirtuaron en el plazo del octavo párrafo, la efectiva adquisición de los bienes o la prestación de los servicios. Aquí el problema es que no existe notificación fehaciente a las empresas receptoras de CFDIs de emisoras enlistadas, avisándoles que se encuentran en ese supuesto. Ahora, dado que esta facultad puede irse hasta 5 años atrás, las empresas receptoras tendrán que utilizar sistemas digitales especialmente eficientes para estar verificando si en algún momento, recibieron algún CFDI de alguna enlistada y acudir, sin notificación personal previa, sino sólo con el listado en la página del SAT y en el DOF, al procedimiento del artículo 69 B, octavo párrafo.

El inciso f) es de especial gravedad pues pretende la cancelación de CSD, porque al verificar el domicilio de los contribuyentes, conforme al también reformado artículo 27, las autoridades detecten que el domicilio fiscal señalado por aquéllos, no cumple con el artículo 10. Este tema se estudiará al abordar el punto 3) de este documento

Mini auditorías para cancelar el CSD sin garantía de audiencia (inciso g).

Así de grave, excesiva y sin precedente, resulta la nueva facultad para cancelar el CSD, prevista en el inciso g), que establece que la autoridad podrá detectar presuntas incongruencias entre los ingresos declarados y los impuestos retenidos con los CFDI emitidos, o con “…los expedientes, documentos o bases de datos que lleven las autoridades fiscales, tengan en su poder o a los que tengan acceso.”

Es decir, unilateralmente, sin garantía de audiencia y con base no sólo en lo declarado por el contribuyente y sus CFDIs emitidos, lo cual ya es grave, sino con base prácticamente en lo que se le ocurra a la autoridad, pues puede invocar “expedientes” ¿cuáles?, bases de datos o cualquier documento que tenga en su poder; lo que maximiza la inseguridad jurídica. ¿Por qué el SAT canceló el CSD y sin garantía de audiencia previa? Pues responderá la autoridad: Porque así se desprende de mis bases de datos, documentos y expedientes y punto.

2.      Supresión de cualquier supuesto de excepción para que no se actualice la responsabilidad solidaria, tratándose de socios, accionistas y asociantes.

Una verdadera afectación a la forma de operar de las sociedades y empresas es la desaparición de cualquier supuesto de exclusión de responsabilidad solidaria para, entre otros, los socios, accionistas y asociantes.

De un plumazo y sin otra justificación que “…derivado de que el SAT ha detectado que las empresas facturadoras de operaciones inexistentes utilizan como práctica común que, al iniciarles facultades de comprobación, se liquidan de inmediato…” (Pág. 100), proponen Las Reformas, primero, ampliar la responsabilidad solidaria de liquidadores y síndicos y, de ahí, sin ulterior justificación, la de socios, accionistas y asociantes.

Efectivamente pues los nuevos textos de las fracciones citadas suprimen las hipótesis de exclusión de responsabilidad solidaria a las que se refieren los incisos a), b), c) y d) de la fracción III de este mismo artículo. Es decir, esas hipótesis hacen referencia a conductas graves que pueden implicar dolo, como no estar la sociedad inscrita en el RFC, cambiar de domicilio sin aviso, no llevar contabilidad, ocultarla o destruirla, o desocupar el domicilio sin avisar, en estos casos aparece evidente que debe proceder la responsabilidad solidaria de socios y accionistas.

Pero ahora, so pretexto de que las llamadas “factureras falsas” desaparecen muy rápido, Las Reformas, en vez de circunscribir este texto a las empresas enlistadas en el 69 B, lo amplían a cualquier sociedad o asociación, con lo cual prácticamente suprimen la razón de ser de las corporaciones volviéndolas transparentes.

3.      Nuevas facultades para comprobar datos manifestados en el RFC.

Se reestructura el Artículo 27 del CFF, y a través de 4 apartados, se establece todo un apartado C. para otorgar nuevas y específicas facultades a las autoridades fiscales en relación con datos manifestados al RFC. De este apartado preocupa que en la exposición de motivos de Las Reformas se considere que el SAT puede verificar “…si la información que manifiestan los contribuyentes en sus declaraciones y comprobantes fiscales digitales por internet, corresponden en efecto al tipo de actividades y operaciones que desarrollan, por ejemplo, si cuentan con la infraestructura para realizar las mismas.” Expresamente se dice que este procedimiento no constituye ejercicio de facultades de comprobación en términos del artículo 42 del Código.

Preocupa, en primer lugar, que nuevamente el justificante que se pretende dar en la Iniciativa a una disposición que afecta a TODOS los contribuyentes sea que: “…se busca allegar de mayor información a las autoridades fiscales para conocer la situación real de los contribuyentes que están facturando operaciones inexistentes proveyendo de una herramienta para desincentivar esta práctica.” Como se ve esto corrobora mi comentario del proemio de este documento, de que en gran medida la Iniciativa parte de la mala fe del contribuyente y so pretexto de combatir una práctica delictiva (la emisión de CFDIs por operaciones inexistentes), afecta a la empresa mexicana en general. ¿Por qué? Porque nuevamente sin auditoría, sin ejercer las facultades de comprobación del 42 del CFF, sin debido proceso y en forma sumamente discrecional, se otorgan facultades absolutas, indiscriminadas e ilimitadas a las autoridades no sólo para verificar, como ya se hace, el domicilio de los contribuyentes (lo que en Las Reformas, aparece en el inciso a) de la fracción I del apartado C del 27 en cita); sino que, sin mayor mesura en el inciso b), se pretende establecer que, disque para verificar datos relacionados con el RFC, las autoridades tienen ahora facultades para realizar mini auditorías, esta vez respecto de los CFDIs emitidos por un contribuyente, sus declaraciones o bien, con cualquier dato, documento o expediente que tenga la autoridad, ¿Cuál? El que sea. La norma no limita.

Como comentario adicional y dado lo señalado en la Exposición de motivos y transcrito en el párrafo primero de este apartado, he de mencionar que es grave que la autoridad al verificar un domicilio y ahora ya también al poder verificar CFDIs y declaraciones, pretenda determinar si la infraestructura del contribuyente es la adecuada para realizar las operaciones o actividades a las que se dedica; ya que según mi experiencia en esta área, se produce en muchas ocasiones una gran discrecionalidad, dando origen en varios casos a la corrupción de los verificadores, pues a éstos no les parece la forma de trabajar del contribuyente y objetan desde el número de escritorios, sillas, computadoras, equipo y demás enseres e incluso metros cuadrados del local hasta el número o carencia de empleados. Con ello, el SAT, entre otras cosas, está desconociendo los nuevos modelos de negocios y los nuevos paradigmas de trabajo del milenio en curso, en el cual las TICs, permiten realizar muchas operaciones y actividades de manera prácticamente virtual e incluso sin necesidad de una oficina o local (ejemplo el desarrollo que está teniendo el “home office” en diversas profesiones y actividades empresariales).

Bueno, pues ahora gracias a las empresas que simulan operaciones y que el SAT no ha sabido combatir adecuadamente ya que continúan proliferando, resulta que sólo por verificar los datos del RFC y sin facultades de comprobación, el SAT podrá establecer si los ingresos del contribuyente y sus CFDIs emitidos concuerdan con: ¿Qué? Con lo que la autoridad decida.

Ni siquiera se precisan los efectos y alcances jurídicos de la disposición contenida en el inciso de la fracción I apartado C, artículo 27; y mucho menos el procedimiento a seguir.

4.      Regla General Anti Abuso (RGAA).

Quiero comentar que en lo personal siempre he estado a favor del establecimiento de una disposición que regule una cláusula general anti abuso (General Anti Avoidance Rule, GAAR) y que incluso tanto como legisladora, académica y titular de PRODECON, participé en el estudio y análisis de diversos proyectos.

Son dos los motivos que me sustentan para ello, uno, siempre he estado en contra del abuso a la ley o el fraude del derecho, es decir, de que se interprete una norma en forma tal que se vuelva nugatorio su objetivo o el fin jurídico que persigue y, dos, considero que ya en la actualidad, como en la propia Iniciativa se reconoce y relaciona, tanto las autoridades fiscales como los tribunales, están utilizando razonamientos relativos a la necesidad de que exista una “razón de negocios” en las operaciones realizadas por los contribuyentes. Luego al no existir hoy en día ninguna norma legal que regule este tema, los contribuyentes se encuentran en grave estado de indefensión, pues autoridades y tribunales pueden a su gusto interpretar y ampliar un concepto jurídico que ya de por si es indeterminado, la “razón de negocios”.

Sin embargo, el texto que se propone es agresivo a los más elementales derechos de los contribuyentes y, por lo mismo, y desde luego en mi opinión estrictamente personal, se trata de una disposición, la que se pretende introducir por el 5 A de CFF, por completo inadmisible y que vulneraría gravemente no sólo la seguridad y certeza jurídica de los pagadores de impuestos, sino que puede fungir como un factor de desaliento para la realización de nuevas operaciones económicas e inversiones.

La norma que proponen las reformas anuncia la re – caracterización de los actos jurídicos que carezcan de una razón de negocios o la inexistencia de los mismos. Se considera que no existe razón de negocios cuando el beneficio económico cuantificable, presente o futuro, sea menor al beneficio fiscal.

Realizaré mi análisis crítico de la siguiente manera para su mejor comprensión:

1. La norma parece abrir la puerta a que cualquier acto jurídico realizado por un contribuyente puede considerarse inexistente si el “beneficio económico no existe” (Segundo supuesto del primer párrafo del 5A) o re – caracterizarse porque dicho beneficio sea menor al beneficio fiscal. Éste y otros textos de la norma parecen indicar que cualquier operación que realice un contribuyente, como la venta de sus productos (que es un acto jurídico), será declarada inexistente simplemente porque no haya una ganancia o beneficio económico o porque sea menor al beneficio Es decir: Si al final, y teniendo en cuenta los riesgos que representa la operación empresarial, resultó una pérdida, ¿Podrá considerarse, entonces, que no hubo razón de negocios? Inadmisible, en el mundo económico empresarial no todas las operaciones son ni pueden ser exitosas económicamente. Y tan es esa la finalidad que persigue la norma, que en el segundo párrafo insiste el texto en que la razón de negocios no existe cuando el beneficio económico cuantificable, presente o futuro, sea menor al beneficio fiscal.
2. De manera alarmante, la norma pretende no sólo la inclusión de la definición clásica en la teoría de las GAARs, referente a que por beneficio fiscal se entiende la reducción, eliminación o diferimiento temporal de una contribución, sino que va mucho más allá, e incluye expresamente a las deducciones, exenciones, no sujeciones (sic), no reconocimiento de una ganancia (sic) o ingreso acumulable (sic), ajustes o ausencia de ajustes (sic) de la base imponible de la contribución, el acreditamiento de contribuciones, un cambio de régimen fiscal, entre otros (sic). Entendámonos, estos conceptos enumerados por la norma que se propone, ya se encuentran regulados en las leyes fiscales, por lo que, si aquí lo que se pretende atajar es el beneficio fiscal, esto conduce a que exista un nuevo y desconocido límite para aprovechar una deducción, una exención, una ganancia o ingreso acumulable (¡se equiparan estos conceptos! ¿?), un acreditamiento de contribuciones o un cambio de régimen. Supuestamente, ahora estarían limitados por la razón de negocios. Es decir, en el mundo real, ¿Puede haber razón de negocios para no aprovechar una deducción? Pues resulta que, si el contribuyente aprovecha la deducción y con ello obtiene un beneficio económico menor al fiscal, la redacción de la norma conduce a concluir que no hay razón de negocios.
3. Finalmente, la presunción que en el ejercicio de facultades de comprobación se otorga a las autoridades, queda sujeta a su total discrecionalidad, ya que se establece que la autoridad podrá presumir que los actos jurídicos carecen de una razón de negocios a partir de “hechos y circunstancias”, “valoración de elementos”, “información y documentación obtenidos”. Además, no se establece la obligación de dar a conocer esto, sino hasta en el ultimo acto del procedimiento fiscalizador.

5.      Nuevas e inéditas obligaciones para asesores fiscales y contribuyentes. Revelación de “esquemas reportables”.

Como comentario general quiero señalar que es de sobra conocida la complejidad de nuestra legislación fiscal y que el papel que los asesores desempeñan para auxiliar a los contribuyentes en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, resulta fundamental. No puede partirse de una premisa dogmática, a saber, que los asesores fiscales buscan eludir el pago correcto de los impuestos de los contribuyentes. Sin negar que existen asesores sin escrúpulos que no merecen siquiera ese nombre, lo cierto es que si no se contara con el gran número y calidad de asesores fiscales que existen en nuestro país, la recaudación tributaria podría desplomarse; pues la mayoría de empresas e inversionistas, así como cualquier otro tipo de contribuyentes que inician alguna actividad económica, acuden con los asesores fiscales para poder conocer y dar cumplimiento a sus obligaciones fiscales, de ahí la importancia y dignidad de su papel.

En este tema, se introduce un nuevo Título Sexto al CFF: “De la Revelación de Esquemas Reportables”.

Nuevamente, en su afán de visualizar al contribuyente como un sujeto del que se presume la mala fe, se pretende inaugurar toda una regulación para que (pese a que las consultas contempladas por el artículo 34 del CFF han quedado prácticamente en desuso al no ser obligatorias para los particulares y por lo mismo inimpugnables); iniciar ahora una especie de lo que en otros países se conoce como registro de “Planeaciones fiscales agresivas”. El problema es que con Las Reformas se corre el peligro de que en un momento dado cualquier asesoría se pueda considerar unilateralmente por el SAT como una planeación fiscal agresiva, con los costos e inseguridad jurídica consecuentes para los contribuyentes, como se verá.

Lo primero que cabe decir es que el Título que se propone incorporar no es tan novedoso como se pretende, pues en México existe lo que se conoce como Criterios no vinculativos, en los cuáles el SAT da a conocer de manera general y no obligatoria su opinión sobre la interpretación de las disposiciones fiscales y aduaneras (Artículo 33, fracción I, inciso h), o bien proscribe determinadas prácticas.

Sin embargo, ahora, resulta que los contribuyentes por defecto y sus asesores por regla general, deberán revelar y pedir la “opinión” del SAT sobre cualquier esquema fiscal tanto general como personalizado y que reporte un beneficio fiscal para los contribuyentes.

Además, en forma totalmente excesiva e inusitada, pretende la Iniciativa que quienes son asesores no del SAT sino de los contribuyentes, se registren ante aquél. Es decir, el SAT se vuelve juez y parte en cualquier tema fiscal y la función del asesor queda prácticamente reducida a llevar el caso ante el SAT.

Por si fuera poco, ni siquiera se trata de un registro profesional ya que Las Reformas proponen que cualquier persona, sin mencionar que cuente o no con título profesional en alguna materia afín a la fiscal y, también personas morales como pudieran ser firmas o despachos, que por cualquier medio estén “involucrados” en los esquemas reportables, sin importar tampoco la especialidad de dichas firmas o sociedades; se considerarán asesores fiscales y deberán registrarse ante el SAT, cuando pretendan revelar esquemas reportables. Es decir, ni siquiera se menciona que se trate únicamente de quien diseñe la planeación, sino de todo el que sea responsable o esté involucrado en cualquier faceta de la misma, incluidas la administración y comercialización:

“Se entiende por asesor fiscal cualquier persona física o moral que, en el curso ordinario de su actividad, sea responsable o esté involucrada en el diseño, comercialización, organización, implementación o administración de un esquema reportable o quien pone a disposición un esquema reportable para su implementación por parte de un tercero.”

Se establece igualmente la obligación para los asesores fiscales de presentar una declaración informativa en febrero de cada año con los nombres, denominaciones o razones sociales de los contribuyentes y su RFC; a mi juicio esto constituye una importante excepción al secreto profesional. Además también podrán practicárseles facultades de comprobación del artículo 42 en relación con las nuevas obligaciones que se les imponen.

Ahora bien, ¿cuáles son los esquemas reportables? Si dan lugar a tantas y novedosas obligaciones de trascendencia inusitada, debieran al menos conceptualizarse claramente, pues bien, según Las Reformas, cuentan con dos características específicas:

La primera cualquier esquema que genere un beneficio fiscal (para entender este concepto se remite al artículo 5-A), es decir, prácticamente todos.

La segunda que tenga alguna de las características de las ¡29! fracciones que se enumeran en el artículo 199, de las cuales tan sólo haré referencia a las que considero criticables.

En este sentido, coincido con la Iniciativa en la enunciación de diversos esquemas que por sus características pudieran prestarse a fórmulas elusivas en un marco global de tributación, es decir, que atienden en mayor o menor medida a las recomendaciones de la OCDE en materia de BEPS.

Sin embargo, la enumeración de supuestos en las 29 fracciones del artículo 199, no se queda ahí, sino sin mayor sistema, prácticamente introducen cualquier conducta que a su juicio pudiera ser lesiva, con lo cuál si el SAT va a contar, como se verá, con un plazo de 8 meses para opinar favorable o desfavorablemente sobre el esquema, pueden llegar a paralizar los negocios, e incluso privar a los contribuyentes en tiempo y forma de la asesoría fiscal necesaria para operar o iniciar aquéllos.

Así, hay fracciones que contienen disposiciones verdaderamente inéditas que obligarían a cualquier asesor fiscal, común y corriente, a reportar cualquiera o muchos esquemas. En este sentido, resulta alarmante la fracción que señala como reportable cualquier asesoría que evite la aplicación del artículo 28 de la LISR que establece los conceptos no deducibles. Como sabemos las fracciones de este artículo son objeto necesariamente de aplicación e interpretación y no todas son de comprensión fácil y unívoca, existiendo incluso diversos criterios de los tribunales sobre su exégesis, por lo que es absurdo pretender incluirlas en las nuevas reglas de esquemas reportables.

Comentario análogo merece la fracción VIII, donde al parecer se pretende no solo volver esquemas reportables los que se encuentren sancionados por un Criterio NO vinculativo, sino incluso aquellos que produzcan efectos similares o iguales, al interpretar o aplicar las normas fiscales. Lo mismo sucede con la fracción IX, cualquier opinión que produzca efectos contrarios a los criterios normativos publicados por el SAT.

¡Sabia (sic) manera tendrá el SAT de volver obligatorios todos sus criterios incluso los no vinculativos, sin que sean ley y sin que hayan pasado aún por el tamiz del control judicial!

La fracción XI considero que puede ser un valladar para las empresas transfronterizas pues prácticamente se constituye en la obligación de solicitar autorización cuando se tenga algún almacén (u otro de los supuestos de exclusión de EP) en México, que no constituya establecimiento permanente, a efecto de que el SAT lo valide antes de empezar a operar.

Por lo que se refiere a las sociedades, paralizan sus asesorías en cualquier operación corporativa de lo más común y corriente como:

• Si genera utilidades fiscales porque se venza el plazo para amortizarlas y con las operaciones respectivas se obtiene una deducción que aprovecha el contribuyente o su parte relacionada (XVI).
• Si hay cambios en la participación del capital (XVIII).
• Reorganizaciones o restructuraciones corporativas (XIX)
• Enajenaciones y aportaciones de bienes y activos financieros (XX).
• Operaciones que involucren rembolsos de capital (XXI).

En cuanto a los asesores fiscales se considera esquema reportable cualquier:

• Plan
• Proyecto
• Propuesta
• Asesoría
• Instrucción o
• Recomendación.

Externada de forma expresa o ¡¡¡¡TÁCITA!!! (Sin Comentarios). Es importante mencionar que se exceptúan las asesorías sobre defensa del contribuyente en controversias fiscales.

En el artículo 200 se establecen trece detallados y abundantes requisitos para que el asesor fiscal revele ante el SAT el esquema fiscal reportable.

Otro aspecto sumamente criticable (artículo 201, párrafo quinto) es que toda la información que se revele con el esquema reportable será examinada por un Comité unilateral integrado por parte interesada, es decir, el SAT y la SHCP. No se prevé la inclusión o presencia ni de los colegios, academias o barras de profesionales, ni de organizaciones de empresarios. Además, sería de gran importancia que PRODECON formara parte del Comité para dar un poco de equilibrio a éste.

Para concluir y, aunque hay muchos otros aspectos que podría comentar por la trascendencia que implican para los contribuyentes, quienes necesariamente y en la mayoría de los casos, tienen que contar con asesores fiscales especializados, dada la complejidad de la materia fiscal; solo añadiré un comentario más sobre un aspecto en verdad delicado que no puedo pasar por alto.

Pues resulta que en términos del séptimo párrafo del artículo 201, el Comité tiene hasta 8 meses a partir de la revelación del esquema para notificar “su opinión sobre la legalidad del esquema reportable, la cual será vinculante para los asesores fiscales, contribuyentes y autoridades fiscales.”

En este aspecto la iniciativa desconoce totalmente nuestro marco jurídico, pues las opiniones de las autoridades fiscales no pueden ser vinculantes, únicamente los actos o resoluciones emitidos en términos del artículo 16 constitucional.

Además, la iniciativa de Las Reformas nos obsequia con una nueva figura en el derecho fiscal mexicano, denominada afirmativa ficta limitada, según la cual, si el SAT no contesta en 8 meses, el contribuyente y su asesor podrán dar efectos fiscales a su esquema, pero si con posterioridad emite resolución negando, ¡los efectos fiscales cesarán! Y la “opinión” se volverá obligatoria. En este tema tampoco se aborda con mucho cuidado el derecho fundamental a la irretroactividad de la norma, ya que se prevé que no solo los esquemas reportables que se asesoren a partir del 1º de julio del próximo año deberán ser revelados ante el SAT para su opinión, sino incluso aquellos que habiendo siendo brindados en el pasado aun estén siendo utilizados por el contribuyente.

Pese a que el propio texto legal que se propone, califica de opinión a la decisión del Comité, establece que si ésta es desfavorable, el asesor fiscal o contribuyente deberán “detener cualquier actividad relacionada con dicho esquema”; y luego el contribuyente tendrá que corregir su situación fiscal, mediante declaración o declaraciones complementarias y en un plazo de 60 días, después de los cuales las autoridades fiscales podrán ejercer sus facultades de comprobación.

A continuación, y siguiendo con el perfil innovador de la iniciativa textualmente se dice que la “opinión” emitida por el Comité “podrá ser impugnada ante el Tribunal Federal de Justicia Administrativa”.

Como se ve PRODECON, que precisamente opera los medios alternativos de justicia fiscal mandatados por la Constitución, no tiene, según la iniciativa, competencia alguna sobre esta especie de híbrido: “opinión vinculante” que es una idea contradictoria en sí misma (Vbg. círculo cuadrado).

Otra novedad de Las Reformas que considero sumamente preocupante es que se modifica el artículo 67 del CFF, para suspender la caducidad de las facultades de comprobación: “Respecto a un esquema reportable no revelado o revelado de forma incompleta o con errores, en los términos del Título Sexto de este código, hasta en tanto no se tenga conocimiento del esquema reportable o de la información faltante o correcta…”. Es decir, esto va a incidir en que en muchos casos difícilmente se pueda producir la caducidad, ya que si el SAT considera que se debió revelar un esquema, esto lo autoriza a revisar el o los ejercicios en que se utilizó, sin límite de tiempo transcurrido.

Hago votos porque en la comunidad fiscal reflexionemos hacia dónde queremos ir en materia de justicia fiscal tributaria, y para que los legisladores analicen con cuidado las afectaciones a los derechos de los contribuyentes que pueden implicar algunos aspectos de la Iniciativa, así como el desánimo que varias de sus disposiciones podrían originar en inversionistas y empresarios, en momentos en que es tan importante detonar el crecimiento económico para lograr un México más justo y equitativo como lo pretende la actual Administración.

Contenido obtenido en redes sociales atribuido a:

Diana Rosalía Bernal Ladrón de Guevara.

Ex-Procurador de la Defensa del Contribuyente (PRODECON)

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