Aspectos Fiscales de la enajenación de vehículos usados por particulares
Aspectos Fiscales de la enajenación de vehículos usados por particulares
Jesús Adalberto Casteleiro Caballero
Un cuestionamiento muy recurrente se ha planteado respecto al tratamiento fiscal que se debe dar a la enajenación de vehículos cuando quien la realiza es un particular y no un empresario o profesionista; por regla general, se ha estado indebidamente manejando el traslado de la propiedad de dichos bienes, sólo mediante el endoso de la factura original, incumpliendo con esto con las diversas disposiciones legales aplicables al caso; perdiéndose además, por parte de los adquirentes la posibilidad disminuir el impuesto sobre la renta solo por incumplimiento de las obligaciones y formalidades que las disposiciones fiscales establecen para estos efectos. Por otra parte, los intervinientes en la operación, están incumpliendo, no solo con obligaciones formales, sino también con obligaciones de pago de los impuestos correspondientes.
En el presente, analizaremos las disposiciones fiscales aplicables a los casos en que contribuyentes que no se dediquen a actividades empresariales o profesionales, enajenen sus vehículos usados a otros particulares que no realicen dichas actividades y observaremos también los efectos y requisitos necesarios para deducir y acreditar fiscalmente, en el caso de que los adquirentes sean personas físicas con las citadas actividades o personas morales del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
La Ley del Impuesto sobre la Renta, establece diversos tratamientos para la enajenación de vehículos usados, es decir, no es lo mismo, que un particular asalariado venda su automóvil, a que sea un comerciante el que enajene dicho bien; en el segundo caso, primero se tendría que analizar el uso que su dueño le está dando a dicho bien; pues no tiene el mismo tratamiento fiscal si el bien forma parte de su inventario de mercancías, que cuando se encuentra conformando su activo fijo. En el presente caso, abordaremos únicamente el acto jurídico realizado por personas físicas que realizan enajenaciones reguladas por el Código Civil; es decir, en especial, correspondiente a personas físicas que no tributen en el régimen de actividades empresariales y profesionales contenidas en el Capítulo II del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).
Este tipo de operaciones, están reguladas en el Capítulo IV del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, aplicable a los ingresos que obtienen las personas físicas por enajenación de bienes.
El artículo 119 de la Ley en estudio, en correlación con el 14 del Código Fiscal de la Federación, establece que se consideran ingresos por enajenación de bienes, entre otros, a toda trasmisión de propiedad, aludiendo que en caso de permutas existirán dos enajenaciones y que se considerará como ingreso el monto de la contraprestación inclusive si se pacta en crédito; y aclara que en los casos de que por la naturaleza de la operación no existiera contraprestación, para determinar los ingresos se debe atender al valor de avalúo realizado por persona autorizada por las autoridades fiscales.
El artículo 120 de la ley que se analiza, establece la mecánica para determinar la declaración anual, tanto para bienes inmuebles, muebles y otros bienes; este se correlaciona con su numeral 121 que contiene las deducciones autorizadas y su tratamiento fiscal correspondiente, en lo que aplica por cada tipo de bien.
Previo a la declaración anual cuyo procedimiento se contiene en el artículo 120 mencionado, debe de realizarse por este tipo de operaciones un pago provisional, cuyo mecanismo de cálculo y cumplimiento se encuentra contenido en el artículo 126 de la citada ley, el cual establece que, en el caso de enajenaciones de bienes muebles, el pago provisional será el monto que resulte de aplicar la tasa del 20% sobre el monto total de la operación.
Demás, dicha disposición señala que la cantidad del pago provisional debe ser retenida por el adquirente cuando éste sea residente en México o en el extranjero con establecimiento permanente en México.
Pero cuando el adquirente sea residente en el extranjero sin base en el país, el enajenante es quien debe efectuar el pago dentro de los 15 días a la obtención del ingreso (En este caso no hay retención).
No se señala expresamente en la Ley el plazo para enterar el pago provisional cuando éste tenga el carácter de retención, o sea cuando el adquirente sea residente en México; por lo tanto, supletoriamente debemos aplicar, en este caso, lo dispuesto por la fracción I del cuarto párrafo del artículo 6 del Código Fiscal de la Federación, que enseguida se transcribe: (Día 17 mes siguiente Art. 6 CFF)
“Las contribuciones se pagan en la fecha o dentro del plazo señalado en las disposiciones respectivas. A falta de disposición expresa el pago deberá hacerse mediante declaración que se presentará ante las oficinas autorizadas, dentro del plazo que a continuación se indica:
I. Si la contribución se calcula por períodos establecidos en Ley y en los casos de retención o de recaudación de contribuciones, los contribuyentes, retenedores o las personas a quienes las leyes impongan la obligación de recaudarlas, las enterarán a más tardar el día 17 del mes de calendario inmediato posterior al de terminación del período de la retención o de la recaudación, respectivamente. (Énfasis añadido) …”
El cuarto párrafo del mismo artículo 126 en comento, establece que en todos los casos deberá expedirse CFDI en el que se especificará el monto total de la operación, así como el impuesto retenido y enterado; dicha obligación correrá por cuenta del adquirente retenedor, tal como lo señala el quinto párrafo del mismo artículo que a continuación se trascribe:
“… Cuando el adquirente efectúe la retención a que se refiere el párrafo anterior, expedirá comprobante fiscal al enajenante y constancia de la misma, y éste acompañará una copia de dichos documentos al presentar su declaración anual…”
Por otro lado, el mismo quinto párrafo del artículo 126 que se analiza, establece que no existirá obligación de realizar pago provisional ni de efectuar la retención aludida, cuando se trate de bienes muebles diversos de títulos valor o de partes sociales y el monto de la operación sea menor a $227,400.00.
¿En este caso quién expide el comprobante
En mi apreciación preliminar concluyo que existe una laguna normativa; es decir, la obligación del adquirente de expedir el CFDI está estrechamente vinculada con la existencia de la retención. Pero, el cuarto párrafo del artículo que se analiza establece que «en todos los casos» deberá expedirse el CFDI; sin embargo, el quinto párrafo precisa que dicho comprobante será expedido «cuando el adquirente efectúe la retención», pues inclusive señala que el CFDI contendrá el impuesto retenido y la constancia correspondiente.
La excepción prevista en el último párrafo del artículo 126 de la LISR únicamente elimina la obligación sustantiva de efectuar la retención y el pago provisional; sin embargo, no contiene una prohibición expresa respecto de la expedición del CFDI por el adquirente. En atención a los artículos 29 y 29-A del CFF, así como al principio de conservación de los efectos jurídicos de la ley y a una interpretación sistemática del régimen de comprobación fiscal, puede sostenerse que el adquirente se encuentra jurídicamente habilitado para emitir el CFDI que documente la operación, aun cuando no exista retención, pues ello permite cumplir la finalidad de comprobación fiscal sin contrariar disposición expresa alguna.
Opción para los adquirentes de vehículos de no efectuar la retención del ISR.
Por otra parte, la regla 3.15.7. de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2026, en su primer párrafo, establece la opción, para que quienes adquieran vehículos, no efectúen la retención aun cuando el monto de la operación sea superior a $227,400.00, siempre que la diferencia entre el ingreso obtenido por la enajenación del vehículo y el costo comprobado de adquisición de dicho vehículo determinado y actualizado en los términos del artículo 124, segundo párrafo de la Ley del ISR, no exceda del límite establecido en el artículo 93, fracción XIX, inciso b) de la misma LISR que a continuación se trascribe:
“Artículo 93. No se pagará el impuesto sobre la renta por la obtención de los siguientes ingresos: …
XIX. Los derivados de la enajenación de: …
b) Bienes muebles, distintos de las acciones, de las partes sociales, de los títulos valor y de las inversiones del contribuyente, cuando en un año de calendario la diferencia entre el total de las enajenaciones y el costo comprobado de la adquisición de los bienes enajenados, no exceda de tres veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año. Por la utilidad que exceda se pagará el impuesto en los términos de este Título. …”
Deducciones autorizadas.
El artículo 121, al igual que el 120 antes mencionado, también es aplicable, en principio, a la enajenación de bienes muebles. Ambos artículos pertenecen al Capítulo IV, “De los ingresos por enajenación de bienes”, y no distinguen entre bienes muebles e inmuebles. Por ello, la regla general es que la ganancia gravable se determina, en lo que a cada caso aplique, conforme a esos artículos tanto para muebles como para inmuebles, y las deducciones autorizadas para cada caso en particular, deberán cumplir con los requisitos establecidos en el artículo 147 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
“Artículo 147. Las deducciones autorizadas en este Título para las personas físicas que obtengan ingresos de los Capítulos III, IV y V de este Título, deberán reunir los siguientes requisitos: (Énfasis añadido) …”
Costo de adquisición actualizado.
“Artículo 121. Las personas físicas que obtengan ingresos por la enajenación de bienes podrán efectuar las siguientes deducciones:
I. El costo comprobado de adquisición que se actualizará en los términos del artículo 124 de esta Ley. En el caso de bienes inmuebles, el costo actualizado será cuando menos 10% del monto de la enajenación de que se trate.
II. El importe de las inversiones hechas en construcciones, mejoras y ampliaciones, cuando se enajenen bienes inmuebles o certificados de participación inmobiliaria no amortizables. Estas inversiones no incluyen los gastos de conservación. El importe se actualizará en los términos del artículo 124 de esta Ley.
III. Los gastos notariales, impuestos y derechos, por escrituras de adquisición y de enajenación, así como el impuesto local por los ingresos por enajenación de bienes inmuebles, pagados por el enajenante. Serán deducibles los pagos efectuados con motivo del avalúo de bienes inmuebles.
IV. Las comisiones y mediaciones pagadas por el enajenante, con motivo de la adquisición o de la enajenación del bien. La diferencia entre el ingreso por enajenación y las deducciones a que se refiere este artículo, será la ganancia sobre la cual, siguiendo el procedimiento señalado en el artículo 120 de esta Ley, se calculará el impuesto. …”
De acuerdo con el artículo 123 de la ley de la materia, el costo de adquisición a que se refiere el citado artículo 121, será igual a la contraprestación que se haya pagado para adquirir el bien, sin incluir los intereses.
¿Cómo se determina el costo si el bien que se vende se adquirió sin pago de contraprestación o a título gratuito?
Bienes adquiridos por herencia, legado o donación.
Al respecto el penúltimo párrafo del artículo 124 dice:
Tratándose de bienes adquiridos por herencia, legado o donación, se considerará como costo de adquisición, el que haya pagado el autor de la sucesión o el donante, y como fecha de adquisición, la que hubiere correspondido a estos últimos.
Cuando a su vez el autor de la sucesión o el donante hubieran adquirido dichos bienes a título gratuito, se aplicará la misma regla.
Tratándose de la donación por la que se haya pagado el impuesto sobre la renta, se considerará como costo de, el valor de avalúo que haya servido para calcular dicho impuesto y como fecha de adquisición aquélla en que se pagó el impuesto mencionado.
Por otra parte, los artículos 204 y 208 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, dicen lo siguiente:
Costo de adquisición por prescripción:
“Artículo 204. Para efectos del artículo 121 de la Ley, tratándose de la enajenación de bienes adquiridos por prescripción, se determinará su costo conforme al avalúo que haya servido de base para el pago de Impuestos con motivo de la adquisición, disminuido por las deducciones señaladas en el artículo 131 de la Ley. Si en la fecha en que se adquirió no procedía la realización de avalúo, se efectuará uno referido al momento en que la prescripción se hubiera consumado, independientemente de la fecha de la sentencia que la declare. Cuando no pueda determinarse la fecha en que se consumó la prescripción adquisitiva, se tomará como tal aquélla en que se haya interpuesto la demanda.
Queda excluido de esta disposición el caso en que se acuda a la prescripción para purgar vicios en los supuestos del artículo 216, párrafo segundo de este Reglamento.”
Bienes adquiridos en rifas o sorteos; así como por donación gubernamental.
“Artículo 208. Para efectos de los artículos 123 y 124, párrafo penúltimo de la Ley, se considerará costo de adquisición:
I. Tratándose de bienes adquiridos en rifa o sorteo antes del 1 de enero de 1981, el que haya servido para efectos del impuesto federal sobre loterías, rifas, sorteos y juegos permitidos. Tratándose de bienes adquiridos en rifa o sorteo a partir de la fecha antes citada, el que haya servido para efectos del Impuesto. Si para determinar la base de los mencionados impuestos se practicó avalúo, éste servirá como costo referido a la fecha de adquisición, y
II. Tratándose de bienes adquiridos por donación hecha por la Federación, las entidades federativas, municipios u organismos descentralizados, el costo de adquisición que dicho bien haya tenido para el donante. Si no pudiera determinarse el costo que el bien tuvo para el donante, se considerará costo de adquisición del donatario el 80% del valor de avalúo practicado al bien de que se trate referido al momento de la donación.”
Disminución del costo comprobado de adquisición.
De conformidad con los párrafos segundo y tercero del artículo 124 de la LISR, el costo de adquisición se disminuye por el transcurso del tiempo, en los porcentajes que de acuerdo a dicha disposición le correspondan (En el caso de vehículos es el 20 por ciento por cada año completo desde la fecha de adquisición y la fecha de la enajenación.); el costo obtenido, una vez disminuida dicha depreciación, se actualiza desde el mes de adquisición hasta el mes inmediato anterior al de la enajenación; el resultado será el costo comprobado de adquisición actualizado del bien a deducir. Cuando los años transcurridos sean más de 5 en el caso de vehículos de transporte, se considerará que no hay costo de adquisición.
Opción de no disminuir el costo de adquisición en la venta de vehículos usados.
De conformidad con la regla 3.15.2. y segundo párrafo de la regla 3.15.7., de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2026 (RMF), las personas físicas que no realicen actividades empresariales o profesionales (Por ejemplo un asalariado o un jubilado) que enajenen vehículos usados de transporte por los que no hubieran efectuado la deducción correspondiente, para determinar el costo de adquisición del vehículo de que se trate, podrán optar por no aplicar la disminución del 20% anual, por cada año transcurrido entre la fecha de adquisición y la de enajenación, ni la actualización a que se refiere el citado artículo; en este caso, los enajenantes de dichos vehículos usados, emitirán el CFDI correspondiente a través del adquirente de dicho vehículo.
Es decir, la regla permite ignorar el mecanismo previsto en el artículo 124 de la LISR (disminución del 20% anual y actualización del costo), utilizando simplemente el costo histórico de adquisición, sin depreciarlo ni actualizarlo.
La opción para los adquirentes de vehículos de no efectuar la retención del ISR a que se refiere la regla 3.15.7. antes mencionada, sólo aplica si el enajenante del vehículo, manifiesta por escrito al adquirente que no obtiene ingresos por las actividades empresariales o profesionales y el adquirente presenta ante el SAT en enero del ejercicio siguiente de que se trate, la información correspondiente a la ficha de trámite 96/ISR “Aviso de opción para los adquirentes de vehículos de no efectuar la retención a que se refiere el artículo 126, cuarto y quinto párrafos de la Ley del ISR”, contenida en el Anexo 1-A. Dicha información también debe presentarse si se ejerció la opción que establece la regla 3.15.2., de no aplicar la disminución del 20% anual ni actualización, exceptuando la información que se refiere al costo de adquisición actualizado a la fecha de venta.
Opción de no disminuir el costo de adquisición, cuando se trate de automóviles que no pierden su valor con el transcurso del tiempo.
Con base en el tercer párrafo de artículo 124 de la LISR, en relación con el artículo 210 de su reglamento, se podrá no disminuir el costo de adquisición en función de los años trascurridos, cuando se trate de automóviles cuya antigüedad de año modelo sea de 25 o más años a la fecha de la enajenación.
¿Aplica ese beneficio para camiones de carga?
La misma disposición del reglamento antes aludida, establece que, en el caso de bienes distintos a los establecidos en dicha disposición, los contribuyentes podrán no disminuir el costo de adquisición en función de los años transcurridos, sólo mediante autorización previa de la autoridad fiscal.
¿Qué pasa si no se tiene documentación comprobatoria?
En mi opinión, no tendría derecho a deducir el costo comprobado de adquisición. No podría asignarse costo a través de un avalúo, excepto en los casos ya comentados.
Conclusiones.
Para el enajenante: Es importante que en todo caso se revisen cada una de las disposiciones que hemos estado analizando en el presente documento; primero, para evitar omisiones de pago de impuestos; segundo, con el objeto de aprovechar los beneficios que las citadas disposiciones fiscales establecen, como exenciones y alternativas como las que otorgan beneficios en la determinación del costo de adquisición; todo esto, cumpliendo cabalmente con las disposiciones fiscales aplicables a cada caso en particular y tercero, para recabar y emitir la documentación necesaria e indispensable que le permita deducir fiscalmente el costo referido.
Para el adquirente: Dependiendo del régimen fiscal al que pertenezca quien adquiera el vehículo y el uso que se le va a dar al mismo, se pueden presentar diversas situaciones, toda vez que la situación jurídica-fiscal del adquirente del vehículo va influir en los efectos fiscales de dichas operaciones; por ejemplo:
a) Si es persona moral del Título II y pretende deducir fiscalmente, la adquisición del vehículo debe ser deducible para efectos de ISR; esto conlleva a que se cumplan los requisitos previstos en el artículo 27 de la LISR, toda vez que para una persona moral del Título II, un vehículo destinado a la actividad del negocio constituye una inversión deducible mediante depreciación, conforme a los artículos 25 y 31 y siguientes de la LISR, siempre que reúna los requisitos del artículo 27, entre otros. Por lo tanto, la simple circunstancia de que el vendedor sea una persona física asalariada no impide la deducción; inclusive si el bien fue adquirido como un inventario de mercancías. Evidentemente, no basta con un endoso y un contrato.
b) Si el adquirente es un asalariado, con la responsabilidad de efectuar la retención y emitir el comprobante fiscal correspondiente; al respecto, la LISR y la RMF dan por sentado que el retenedor ya cuenta con la infraestructura para emitir un CFDI por cuenta del enajenante y que contenga las retenciones realizadas, cuando precisamente ese presupuesto no se cumple normalmente tratándose de un adquirente asalariado que realiza una operación única y aislada, lo cual dificultaría el cumplimiento de las disposiciones fiscales aplicables.
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