Enajenación del Usufructo o de la Nuda Propiedad.

La nuda propiedad y el usufructo

ESTEBAN RODRÍGUEZ CALDERÓN

• Doctorante del Doctorado en Ciencias de lo Fiscal.
• Socio Director de Rodríguez Calderón y Asociados, S.C.
• erodriguez@rodriguezcalderon.mx

Introducción

El Ejecutivo presentó una propuesta de reforma a los artículos 18, 19 y 32 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), la cual entró en vigor el 1 de enero de 2022. En dicha reforma se precisa que debe considerarse como ingreso acumulable respecto al tratamiento que deben dar las personas morales tanto a la enajenación de la nuda propiedad como a la consolidación del usufructo para determinar la base sujeta al pago del impuesto.

Adicionalmente, el usufructo sobre inmuebles adquiridos por personas morales podrá deducirse a una tasa máxima del 5% anual, al precisarse que este atributo de la propiedad es activo fijo.

La autoridad ha detectado, en el ejercicio de sus facultades de comprobación, prácticas indebidas como el desmembramiento de los elementos que conforman la propiedad, con el fin de evitar el pago del Impuesto sobre la Renta. Por lo tanto, no se acumulan los ingresos obtenidos por la enajenación de cualquiera de los atributos de la propiedad.

Tal es el caso cuando se consolida la nuda propiedad y el usufructo de un bien, así como cuando se reúnen los tres elementos de la propiedad. Asimismo, se estableció el procedimiento para determinar la ganancia en la enajenación del usufructo y la nuda propiedad.

Desarrollo

Usufructo

De acuerdo con el Código Civil Federal (1928) (CCF), específicamente en su artículo 980, el usufructo se define como el derecho real y temporal de disfrutar bienes ajenos. Por su parte, el Código Civil para el Estado de Baja California (1974) (CCEB), en el artículo 967, establece que el usufructo es el derecho real y temporal de disfrutar de los bienes ajenos.

Derecho Real

Según Rojina Villegas (2008), el derecho real se define como “un poder jurídico que se ejerce en forma directa e inmediata sobre un bien para su aprovechamiento total o parcial, siendo este poder jurídico oponible a terceros” (p. 8).

Derecho Personal

Rojina Villegas (2008) sostiene que el derecho personal o de crédito es “la facultad que tiene una persona, llamada acreedor, de exigir de otra, llamada deudor, una prestación o una abstención” (p. 15).

Derecho a la propiedad

Gutiérrez y González (2005) define la propiedad como el derecho real que concede el señorío jurídico más completo sobre una cosa, permitiendo el uso, goce y disposición de la misma (p. 512).

La propiedad

El propietario de una cosa puede gozar y disponer de ella con las limitaciones y modalidades que fijen las leyes ( CCBC , 1971, art. 821).

Elementos de la Propiedad

La Propiedad según Baqueiro y Buenrostro, para estos autores, la propiedad es un todo unitario compuesto por tres facultades:

1. Ius Utendi (Uso): Utilizar el bien para obtener su provecho natural sin alterarlo.
2. Ius Fruendi (Disfrute): Hacerse dueño de los frutos (naturales, industriales o civiles) que la cosa produzca.
3. Ius Abutendi (Disposición): El poder de transformar, consumir (material) o vender y gravar (jurídica) el bien.

Usufructo

El usufructo puede constituirse por la Ley, por la voluntad del hombre o por prescripción. (CCBC, 1971, art. 968), implica el uso y los frutos. Puede constituirse desde o hasta cierto día, puramente y bajo condición. Se puede enajenar, arrendar y gravar su derecho de usufructo; pero todos los contratos que celebre como usufructuario.

Nuda Propiedad

La nuda propiedad, conforme al CCF, se deriva del desmembramiento de la propiedad plena, donde el propietario retiene el derecho de disposición sobre el bien, pero cede el uso y goce al usufructuario, sin que exista una definición explícita del término. El nudo propietario puede disponer de su derecho respetando el usufructo. (CCF, 1928). El nudo propietario puede vender o gravar la nuda propiedad sin afectar al usufructuario.

Consolidación del Usufructo en el Nudo Propietario

De acuerdo con la fracción XII del artículo 18 de la Ley del ISR, se considera ingreso acumulable para personas morales, el valor del derecho de usufructo determinado mediante avalúo practicado por persona autorizada por las autoridades fiscales, precisamente en casos de consolidación de la nuda propiedad con el usufructo.

Aunque la legislación no ofrece una definición precisa de ingreso, la doctrina fiscal lo interpreta como el incremento positivo en el patrimonio del contribuyente. Para personas físicas, el título IV de la LISR establece la obligación de pagar ISR por ingresos obtenidos en efectivo, bienes, servicios, crédito o cualquier otra forma prevista en la ley. En el caso de personas morales, el artículo 16 precisa que deben acumular todos los ingresos de esas modalidades generados en el ejercicio, incluidos los de fuentes extranjeras.

Al consolidarse el usufructo en el nudo propietario, este recupera la posibilidad de usar o disfrutar plenamente del bien, por ejemplo, percibir rentas de un inmueble, lo que justifica imputar como ingreso el valor del usufructo valuado en ese momento.

Enajenación del Usufructo o de la Nuda Propiedad

La LISR en su art. 19 último párrafo señala que tratándose de bienes en los que se enajene únicamente el usufructo o la nuda propiedad, la ganancia se determinará restando del precio obtenido el monto original de la inversión en la proporción del precio que corresponda al atributo transmitido conforme al avalúo que se deberá practicar por persona autorizada por las autoridades fiscales.

La proporción a que se refiere este párrafo se calculará dividiendo el precio del atributo transmitido entre el valor correspondiente a la totalidad del bien, el cociente obtenido se multiplicará por cien y el producto se expresará en porcentaje.

La autoridad busca, con esta disposición, impedir que el contribuyente reduzca el Monto Original de la Inversión (MOI) total del bien en cualquier transmisión, ya sea de la nuda propiedad o del usufructo. Por ello, la regla limita la deducción al MOI proporcional únicamente al atributo transferido y por el que se perciba contraprestación.

Deducción Usufructo

Se establece en el art. 32 tercer párrafo de la LISR que el usufructo sobre un inmueble se clasifica como activo fijo, limitando su deducción máxima al 5%. Esto aplica solamente a Personas Morales.

Otros Impuestos

Se recomienda considerar que, para efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), el artículo 19 considera como acto o actividad el otorgar el uso o goce temporal de bienes, incluyendo el usufructo. Asimismo, algunos municipios gravan el usufructo para efectos del pago de impuestos locales.

Conclusión

Por todo lo expuesto, es fundamental revisar todos los contratos de usufructos, ya que estos generan efectos fiscales relacionados con el pago de contribuciones. El incumplimiento de estas obligaciones puede resultar en contingencias que, a su vez, podrían implicar desembolsos significativos de recursos financieros.

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