“Cuando se está en medio de la adversidad, es tarde para ser cauto”
(Seneca, Filósofo Griego)
Escenario Actual
Uno de los temas más polémicos de la actualidad en el ámbito de la materia fiscal, se refiere a la limitación de los derechos de actuación de los contribuyentes frente al Servicio de Administración Tributaria, (SAT), específicamente, en cuanto a la determinación de la materialidad, razón de negocios y beneficio fiscal de sus actos jurídicos, acorde con el Art. 5-A del Código Fiscal de la Federación (CFF); lo que trasciende de forma directa en la deducibilidad o no de un gasto estrictamente necesario.
Sin lugar a duda, hoy más que nunca como contribuyentes, vivimos en un estado de profunda incertidumbre jurídica, en cuanto a la forma en cómo debemos de cumplir con nuestras obligaciones fiscales; derivado de la amplia discrecionalidad con que cuenta el SAT, para interpretar a su favor la ley, para cobrar una contribución; o bien para determinar la existencia de un probable delito de defraudación fiscal; con fundamento en el complejo y extenso marco fiscal existente.
Plan Maestro de recaudación 2021
«En 2020, el SAT recaudó a través de actos de fiscalización a personas físicas y morales, $385,800 millones de Pesos, sin ir a juicio»
El SAT en el mes de febrero presentó oficialmente lo que es su Plan Maestro de Recaudación para el año 2021; con la finalidad de cubrir su presupuesto y superar los buenos resultados de fiscalización, obtenidos en el año 2020, derivado de haber implementado la reforma penal-fiscal 2020[1].
Es de conocimiento público que el SAT en el año 2020, logró cifras históricas de recaudación por parte de empresas catalogadas como Grandes Contribuyentes.
Hay que señalar que, para lograr ese histórico incremento recaudatorio, el SAT en coordinación con la Procuraduría Fiscal Federal, presentó diversas denuncias penales directamente en contra de: (i) las personas morales, (ii) sus órganos de administración (iii) directivos, representantes legales, y (iv) asesores fiscales; a fin de coaccionarlos para exigir el pago de las contribuciones omitidas, que en opinión del SAT eran exigibles; aún y cuando se encontraban en litigio.
Con la finalidad de evitar las consecuencias penales adversas, la mayoría de los contribuyentes lograron llegar a formalizar por única vez un Acuerdo Reparatorio dentro del procedimiento penal, a través del pago de las contribuciones actualizadas; y de esa manera dejar sin efecto las denuncias penales que estaban presentadas dentro de las carpetas de investigación, ante la Fiscalía General de la Republica.
Para el año 2021, entre los principales rubros de fiscalización que el SAT ha anunciado que estará auditando, se encuentran los relacionados con los siguientes temas:
Deducción de inversiones;
Pagos al extranjero;
Pérdidas fiscales;
Reestructuras corporativas;
Regímenes fiscales preferentes;
Variaciones en las Cuentas de Capital de Aportación y de Utilidad Fiscal Neta;
IVA de operaciones a la tasa del 0%;
Aplicación de saldos a favor y devoluciones improcedentes;
IVA de operaciones no objeto
IEPS acreditamientos y saldos a favor;
Márgenes de utilidad, deducciones y tasas por sectores;
Razón de Negocios;
Esquemas Reportables; y
Límite de deducción de intereses.
Acorde con el listado anterior, el SAT podrá ejercer sus facultades de comprobación fiscal a través de auditorías directas presenciales en el domicilio fiscal de los contribuyentes, o bien de forma electrónica a través de requerimientos de información vía el Buzón Tributario de los contribuyentes, representantes legales o responsables solidarios.
Así mismo, el SAT tiene facultades para enviar electrónicamente preliquidaciones, con el fin de cobrar los impuestos adeudados; en términos de los Arts. 42 Fracción IX y 53-B, ambos del CFF[2]
Cambio de paradigma fiscal
«El SAT es cada vez más eficaz en cuanto a la detección oportuna de errores contables, y la implementación de estrategias para evitar el hecho imponible de un tributo; o bien para detectar las simulaciones que buscan reducir artificialmente las contribuciones que deben pagar los contribuyentes.»
Con la entrada en vigor de la contabilidad y la facturación electrónica en el año de 2014; el SAT ha venido teniendo un mayor control respecto de los ingresos y egresos de los contribuyentes; a tal grado que puede monitorear con efectividad los saldos de las cuentas bancarias y conocer con detalle los ingresos que se obtienen, a quién se factura y el saldo del IVA, al que tiene derecho a cobrar el SAT; todo de forma automatizada.
Así mismo, el SAT a través de su sistema de “Estrategia Integral para Combatir Operaciones Simuladas o Actos Tendientes a Defraudar al Fisco Federal” conocido por su acrónimo de (“ECOS”), puede identificar de manera efectiva y coordinada, una serie de acciones preventivas y correctivas de efecto inmediato, y darles seguimiento, –tomando en cuenta el ciclo tributario de los contribuyentes–
Hay que reconocer que hoy en día el SAT cuenta con herramientas de –Inteligencia Artificial– a través de modelos matemáticos y estadísticos, y por lo tanto, a partir de 2021, puede realizar las siguientes acciones de fiscalización, con base en el Art. 33 Fracc. i), del CFF.
Determinar parámetros de referencia con respecto a la utilidad, conceptos deducibles o tasas efectivas de impuesto que presentan otros contribuyentes o figuras jurídicas, que obtienen ingresos similares.
Cuantificar las contraprestaciones o márgenes de utilidad por la realización de las actividades de los contribuyentes, con base en comparables del sector económico o industriaal que pertenecen.
Sin lugar a duda, podemos afirmar que el principio de autodeterminación de las contribuciones por parte de los contribuyentes, cada día está más acotado; toda vez que el SAT envía los montos de las contribuciones a pagar, ya sea mediante declaraciones anuales prellenadas, listas para su aprobación y envío por parte de los contribuyentes; o bien el envío a los contribuyentes de formularios con propuesta de pago de contribuciones presumiblemente omitidas.
Errores más comunes de los contribuyentes
Dentro de nuestra práctica profesional como abogados tributarios, encontramos de manera recurrente errores que cometen los contribuyentes, y de los cuales se aprovecha el SAT para rechazar sus deducciones o devoluciones; o incluso para desconocer los efectos fiscales de ciertos actos jurídicos que realizan los contribuyentes.
A continuación, nos permitimos describir de manera enunciativa, algunos de los errores más comunes en que incurren los contribuyentes; que el SAT los toma en cuenta dentro de sus auditorías, y son los siguientes:
No existe una concordancia entre: (i) el objeto social de las personas morales, (ii) la actividad económica señalada en su Constancia de Identificación Fiscal como Contribuyente, (iii) la clave de identificación del bien o servicio que facturan, acorde con el Catálogo de Claves de Productos expedido por el SAT, y (iv) la descripción del bien o servicio expresado dentro de los CFDI’s que se expiden no es la correcta;
Cuando se realizan pagos de bienes en parcialidades, no se emite un CFDI global, y sólo se emiten CFDI´s individuales por cada pago efectuado; sin incluir la referencia del CFDI global que ampara el costo de toda la operación comercial que será objeto de deducción;
3) No se tiene correctamente documentado a través de contratos o convenios las principales deducciones fiscales, o bien existiendo [estos tienen errores técnicos jurídicos relevantes] u omisiones de cláusulas vinculadas con la materia fiscal; que hace que no sirvan como medio idóneo de prueba ante el SAT; en caso de tener que presentarlos como prueba dentro de una auditoría, un juicio fiscal o penal;
Los acuerdos aprobados por parte de los socios o accionistas de las sociedades, no están debidamente documentados a través de actas de asambleas, que cumplan con todas las formalidades que exige la Ley General de Sociedades Mercantiles; ni se presentan los avisos electrónicos respectivos ante la Secretaría de Economía; para que puedan surtir efectos fiscales ante el SAT (Eg. modificaciones al capital social o la venta de acciones o de partes sociales);
Se realizan operaciones de prestación de servicios entre partes relacionadas que no se cobran, o se pagan por debajo de un precio razonable de mercado; aunado a que existen préstamos de dinero, que no se documentan, o se realizan de forma incorrecta; y no se dan los avisos respectivos;
Se utilizan esquemas de tercerización de personal que no cumplen con la legislación fiscal y laboral vigente, y por ende, existe una presunción legal de una posible defraudación fiscal; y por lo tanto, la comisión de un posible delito. A la fecha existe en el Congreso Federal una iniciativa de ley que busca eliminar, acotar y hasta considerar en ciertos casos, como un delito, dichos actos jurídicos;
Se tienen implementadas estrategias de optimización fiscal, que no se encuentran fundamentadas en una correcta y lógica razón de negocios, no están motivadas en derecho; ni se acredita la materialidad que permita soportar eficazmente ante el SAT su validez legal/fiscal, dentro de una auditoría o un juicio de nulidad.
Se realizan operaciones de comercio exterior en donde los pedimentos de importación ya sean temporales o definitivos, no cumplen con los requisitos que marca la legislación aduanera; o bien los controles electrónicos de inventarios, Bill de Materiales (BOM) y hojas de cálculo, utilizados para determinar el valor de las mercancías para fines aduaneros, no están elaborados correctamente;
No se cumple con la obligación de Revelar un Esquema Reportable al SAT, o bien los contribuyentes no obtienen las constancias de no revelación de un esquema reportable, cuando sea el caso, de que deben ser emitidas y entregadas por sus asesores fiscales;[3]
Los contribuyentes que realizan actividades consideradas como vulnerables en términos de la –Ley Federal para Prevenir e Identificar Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita- no están dados de alta ante la Unidad de Inteligencia Financiera, (UIF); o bien no presentan en tiempo y forma sus reportes mensuales dentro del portal de la UIF; y por lo tanto, pueden llegar a ser sancionados con multas muy elevadas.
Recomendaciones prácticas
El cumplir hoy en día de forma correcta y oportuna con la legislación fiscal es un reto complejo, ya que nuestro marco tributario nacional e internacional es muy extenso, y se modifica de manera constante.
A partir del año 2020, existe una complementación de la materia fiscal con el ámbito penal, como resultado de la reforma a diferentes leyes de carácter penal, que permiten a la Procuraduría Fiscal Federal, calificar cierto tipo de defraudación fiscalcomo “Actos de la Delincuencia Organizada; con penas corporales muy significativas, tomando como punto de partida, presunciones legales, en términos del Art. 400 Bis del Código Penal Federal.
Con la finalidad de que los contribuyentes puedan de manera proactiva, evitar o reducir sus riesgos legales, penales y fiscales, ante el SAT, proponemos las siguientes recomendaciones:
Identificar de manera objetiva y proactiva cuáles son sus principales áreas de riesgo operativas, fiscales y legales, a efecto de conocer: ¿cuál es su situación real como contribuyentes frente al SAT?, y su responsabilidad como empleado, socio y/o tercero; para que de esa manera se pueda IMPLEMENTAR UN PLAN INTEGRAL DE DETECCIÓN DE RIESGOS, que sirva como guía para su corrección o mejora.
Hoy en día los contratos que documentan los hechos y actos jurídicos de los contribuyentes, tienen una gran relevancia en materia fiscal; ya que el SAT y el Tribunal Federal de Justicia Administrativa, les asignan un valor muy relevante como medios de prueba, al momento de evaluar la procedencia o no de una deducción.
En particular está la situación de los contratos relacionados con la prestación de servicios u otorgamiento de préstamos entre partes relacionadas. Adicionalmente el SAT está exigiendo dentro de sus auditorías, que los contratos presentados por los contribuyentes para soportar una deducción, incluyan cláusulas que acrediten los siguientes elementos: (i) razón de negocios (ii) materialidad de las operaciones y (iii) fecha cierta de los contratos o convenios; fundamentando dicha exigencia, con base en lo preceptuado por ciertas jurisprudencias vigentes que existen sobre el tema;
Los contribuyentes tienen el derecho de opción, entre varias alternativas que les puede llegar a ofrecer la legislación fiscal; sin embargo, acorde con la redacción del 5-A del CFF, esa libertad de opción para evitar ciertos hechos imponibles, o bien reducir al máximo posible el pago de una contribución bajo ciertos esquemas legales y/o fiscales, puede ser cuestionada con base en los Criterios Normativos y los Criterios no Vinculativos publicados por el SAT.
Los criterios fiscales, antes citados, son parte de la Resolución Miscelánea Fiscal; mismos que deben ser revisados periódicamente por los contribuyentes, como una referencia de riesgos fiscales en potencia; a fin de identificarlos y revisar si se encuentran o no dentro de dichos supuestos; para evitar una posible contingencia fiscal y/o penal;
Las actas de asambleas y los libros de registros corporativos de las empresas, son parte de la contabilidad, en términos del Art. 33 A) del Reglamento del CFF. Hoy en día, el SAT exige que cierto tipo de actos jurídicos, para que se les reconozca su validez en el ámbito fiscal, deben estar formalizados de forma correcta, de conformidad con lo que exige la Ley General de Sociedades Mercantiles.
Así mismo, los Libros de Registros de Accionistas y/o de Socios, deben estar actualizados, y en ciertos casos las actas de asambleas deben estar registradas ante las dependencias de gobierno que correspondan. Por lo anterior, es muy relevante que la información corporativa de las empresas esté actualizada, ya que forma parte integrante de la contabilidad;
Los contribuyentes deben tener implementados controles internos efectivos e institucionalizados, que les permitan verificar en tiempo y forma, que se presentan correctamente sus avisos en relación con los siguientes temas: (i) pagos de impuestos, (ii) avisos en materia de obligaciones fiscales; (iii) avisos en materia de prevención de lavado de dinero; (iv) avisos en materia de Revelación de Esquemas Reportables, (v) avisos en materia de seguridad social; (vi) reportes en materia de comercio exterior; y (vii) avisos en materia de inversión extranjera, entre otros.
El hecho de presentar la información fuera de tiempo o de forma equivocada, puede dar lugar a que se active el cobro de multas que tienen la naturaleza de un crédito fiscal; y las multas en ciertos casos pueden llegar a representar montos muy cuantiosos, que podrían afectar la operación o el patrimonio de un contribuyente.
«Los programas de auditorías preventivas (compliance), son una herramienta muy valiosa, para identificar de manera oportuna RIESGOS OPERATIVOS, LEGALES Y/O FISCALES que en ocasiones no identifican los contribuyentes, por estar inmersos en las actividades diarias de su operación; o porque no tienen personal especializado para detectar y resolver los problemas fiscales/legales de forma oportuna y correcta»
Conclusiones
El SAT hoy en día conoce nuestras operaciones comerciales y contables de forma amplia y en tiempo real; lo que le facilita ejercer sus facultades de fiscalización de forma electrónica y precisa, cuando detecta inconsistencias u omisiones en el pago de las contribuciones;
Los actos de coacción fiscal/penal realizados por parte del SAT durante el 2020, en contra de contribuyentes, seguirán siendo noticia y continuarán implementándose dentro del ejercicio fiscal de 2021; derivado de la efectividad que demostraron, para elevar la recaudación, sin tener que acudir a los tribunales a litigar su cobro.
La herramienta legal y fiscal más efectiva que tienen los contribuyentes, es CONOCER DE MANERA PROACTIVA Y OBJETIVA SU REAL SITUACIÓN LEGAL Y FISCAL, a fin de autocorregirse de forma oportuna, y blindar lo mejor posible sus deducciones fiscales más representativas, con base en la correcta implementación de la ley, y los actuales criterios interpretativos del Poder Judicial de la Federación, y del Tribunal Federal de Justicia Administrativa.
En caso de requerir más información, o apoyo para implementar dentro de sus empresas un PROGRAMA PREVENTIVO DE COMPLIANCE FISCAL/LEGAL, quedamos a sus órdenes para apoyarles.
Quedamos a sus órdenes para asesorarles, a fin de regularizar las relaciones laborales que tengan implementadas, bajo esquemas de tercerización laboral.
[1] En el informe tributario del cuarto trimestre el SAT reportó que recaudó $385,800 millones de Pesos a través de actos de fiscalización, sin necesidad de ir a juicio.
[2] CFF Art. 42 Fracción IX.
Practicar revisiones electrónicas a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, basándose en el análisis de la información y documentación que obre en poder de la autoridad, sobre uno o más rubros o conceptos específicos de una o varias contribuciones.
