Deducción de automóviles. ¿Porqué se encuentra limitada?

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¿PORQUÉ LA DEDUCCIÓN DE AUTOMÓVILES SE ENCUENTRA LIMITADA?

CP LD y MI Víctor Regalado Rodríguez

Sitio web: entornofiscal.com

De conformidad a la fracción II del artículo 36 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), la deducción en automóviles se encuentra limitada hasta por el monto de $ 175,000.00, por lo que cuando el valor del automóvil es superior a dicha cantidad, la consecuencia es que la diferencia no es deducible para fines del citado impuesto.

Por otra parte, la base para el pago del ISR lo constituye la diferencia entre los ingresos gravables y las deducciones autorizadas, por lo que dicha diferencia en teoría constituye o representa la capacidad económica de la persona, con la cual podrá hacer frente a la obligación de contribuir para el gasto público, según mandato del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política Federal.

Es decir, si una persona obtiene $ 1,000 de ingresos, pero eroga $ 400, pues la diferencia de $ 600 que tiene disponibles representa su capacidad de pago, con lo cual podrá solventar sus diversas obligaciones, entre ellas la del pago de impuestos. Pero cuando determinada erogación, como lo es la adquisición de un automóvil, no puede ser deducida en su totalidad, sino sólo de manera parcial, entonces se genera una base ficticia ya que el contribuyente en realidad no tiene disponible esa cantidad para cubrir sus obligaciones de pago.

Retomando el ejemplo anterior, si se obtuvieron $ 1,000 de ingresos y se erogaron $ 400, pero de esos $400 se tiene que sólo se puede deducir $ 200, entonces para fines fiscales se tiene una base de $ 800, pero en realidad el contribuyente sólo dispone de $ 600.

Esta situación ocasiona el que deba pagar impuesto sobre un monto del que no dispone (los $ 800), ya que su capacidad económica es de sólo $ 600, por lo que entonces siempre que nos encontramos frente a este tipo de situaciones se ataca de inconstitucional a la disposición de que se trate, en éste caso, a la disposición que limita la deducción en la adquisición de automóviles, por considerar que viola el principio de proporcionalidad tributaria contemplado en la ya citada fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política Federal.

De forma simple, y sin ánimo de analizar a detalle el tema por no ser objeto de este artículo, dicho principio de proporcionalidad tributaria radica en que las contribuciones deben impactar a los contribuyentes en función de su capacidad económica, de tal manera que paguen más quienes obtengan ingresos más elevados, situación que cuando no se puede deducir el monto total erogado no se cumple, como ocurre en el caso de la adquisición de automóviles por valor superior a los $ 175,000.00.

No obstante esto, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) ha emitido jurisprudencia en el sentido de que tal disposición que limita la deducción de automóviles no transgrede el principio de proporcionalidad tributaria, tal y como puede apreciarse en la siguiente tesis de jurisprudencia:

Como es posible observar, para llegar a tal criterio se sostiene que la limitación en la deducción de automóviles atiende a la capacidad contributiva del sujeto, ya que permite la deducción aunque sea limitada a cierto monto máximo, ya que ésta limitante tiene como objetivo el evitar la evasión fiscal y el abuso de los contribuyentes.

De esta forma, se hace una distinción entre la capacidad contributiva o económica para fines fiscales, y la capacidad económica según el derecho común, ya que las normas jurídico-fiscales aprecian la capacidad contributiva de los particulares a la luz de una particular manera de integrar su haber patrimonial y sus modificaciones, lo cual evidentemente se aparta del concepto general de la forma en que la capacidad económica se manifiesta en el derecho común.

Ahondando en la cuestión, se argumenta que de la interpretación de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, se desprende que, en principio, el sistema de tributación no incluye la posibilidad de que se efectúen deducciones, en tanto que es deber del contribuyente cumplir con la obligación fiscal sobre “la totalidad de ingresos que obtenga”; no obstante, las disposiciones que en la citada ley contemplan deducciones son de naturaleza permisiva (el sujeto puede realizar el acto prescrito en la norma o dejar de hacerlo, es decir, se otorga una opción al contribuyente) al establecer que de los ingresos se deduzcan ciertas erogaciones que realice la persona; en este tenor, el legislador incluye la posibilidad de que el sujeto pasivo de la relación tributaria disminuya de sus ingresos acumulables, por razones de índole económico, jurídico y/o social, determinadas cantidades, siempre y cuando se cumpla con diversos requisitos, a los que sujeta la procedencia de esa prerrogativa, pues por medio de ésta se le permite disminuir la utilidad fiscal del contribuyente y, en consecuencia, la base gravable sobre la que se aplicará la tasa que determinará el impuesto a pagar.

En estos términos, podría decirse que resulta justificado que en la Ley del Impuesto sobre la Renta se aprecie la capacidad contributiva de distinta manera que la capacidad económica, ya que dicha circunstancia tiene su explicación en que existen algunos ingresos y egresos que no se toman en cuenta para fijar la capacidad contributiva por razones de carácter jurídico, económico y/o social; sin embargo, de no advertirse razón alguna que sustente la actuación del legislador para proceder de esa manera, es decir, el motivo de la exclusión de determinados ingresos al apreciar la capacidad contributiva de los sujetos, o bien, la inclusión de aquéllos para fijar dicha capacidad contributiva, provocaría considerar que la norma ha violado el principio de proporcionalidad impositiva; lo anterior de igual manera sería aplicable respecto de algunas erogaciones o pérdidas, que aun cuando disminuyen la capacidad económica del particular, no son susceptibles de considerarse para efectos de la determinación de la capacidad contributiva del sujeto.

Por lo que por ello en el derecho fiscal, particularmente en una ley relativa a un impuesto sobre la renta, el criterio ‘estrictamente indispensable’ se erige rector del principio de proporcionalidad en materia impositiva respecto de las deducciones que los sujetos pueden efectuar. Mientras que indispensable o no toda erogación que efectúa una persona disminuye su capacidad económica, porque indefectiblemente reduce el haber patrimonial.

El que de manera general se haya establecido como requisito el que la erogación sea “estrictamente indispensable” es justificable, al atender a la cantidad de supuestos casuísticos, que en cada caso concreto puedan recibir el calificativo de “estrictamente indispensables”; por tanto, siendo imposible dar una definición que abarque todas las hipótesis factibles o establecer reglas generales para su determinación, resulta necesario interpretar el concepto de “estrictamente indispensable”, atendiendo a los fines de cada empresa y al gasto específico de que se trate.

En relación a ello conviene atender a los elementos comunes que se han tomado en cuenta en la doctrina, para determinar cuándo puede considerarse un gasto como estrictamente indispensable para una empresa, a saber:

1) Que el gasto esté destinado o relacionado directamente con la actividad de la empresa.

2) Que sea necesario para alcanzar los fines de su actividad o el desarrollo de ésta.

3) Que de no producirse se podrían afectar sus actividades o entorpecer su normal funcionamiento o desarrollo.

4) Que debe representar un beneficio o ventaja para la empresa en cuanto a sus metas operativas.

5) Que debe estar en proporción con las operaciones del contribuyente.

El carácter de indispensabilidad de una erogación o inversión se encuentra estrechamente vinculada con la consecución del objeto social de la empresa…

En tales condiciones, el carácter de indispensabilidad se encuentra estrechamente vinculado con la consecución del objeto social de la empresa, es decir, debe tratarse de un gasto necesario para que cumplimente en forma cabal sus actividades como persona moral y que le reporte un beneficio, de tal manera que de no realizarlo, se tendrían que suspender las actividades de la empresa, o éstas necesariamente disminuirían, es decir, cuando de no llevarse a cabo el gasto se dejaría de estimular la actividad de la misma, viéndose, en consecuencia, disminuidos sus ingresos y en su perjuicio.

En esta tesitura, la disposición que limita la deducción en inversión de automóviles, atiende a la capacidad contributiva del sujeto pasivo, al permitir la deducción de las inversiones de automóviles, aun cuando ponga límites, pues como se señaló, obedece a la finalidad de evitar la evasión fiscal, y porque el carácter de indispensabilidad de una erogación o inversión se encuentra estrechamente vinculada con la consecución del objeto social de la empresa, es decir, debe tratarse de un gasto necesario para que cumplimente en forma cabal sus actividades como persona moral y que le reporte un beneficio, de tal manera que de no realizarlo, se tendrían que suspender las actividades de la empresa, o éstas necesariamente disminuirían, esto es, cuando de no llevarse a cabo el gasto se dejaría de estimular la actividad de la sociedad, viéndose, en consecuencia, disminuidos sus ingresos y en su perjuicio.

Pero precisamente en atención a los ingresos de la persona moral y a su obligación de contribuir al gasto público, es que permitir la deducción sin límite alguno de los automóviles que una empresa adquiera, sería ir contra la finalidad que se persigue, que es la de evitar abusos por parte de los contribuyentes y la de evitar la evasión de impuestos.

De esta forma, tal límite en la deducción obedece a medidas de control más efectivas que evitan prácticas de evasión y elusión fiscales, por lo que el tope en la deducción de hasta $ 175,000.00 obedece a que se considera que un automóvil de hasta ese valor es suficiente o “estrictamente indispensable” para llevar a cabo las actividades de una persona.

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