Como miembro de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), México adoptó a partir de 1997 los lineamientos internacionales sobre los precios de transferencia en su legislación fiscal con la intención de vigilar que las operaciones que se efectúan entre partes relacionadas se apeguen a la realidad y que no consistan solamente en especulaciones o acuerdos internos para lograr beneficios fiscales.
Cuando se llevan a cabo operaciones comerciales entre empresas que pertenecen a un mismo grupo multinacional, los precios pactados en dichas transacciones (de bienes, servicios o instrumentos financieros), pueden ser el resultado de decisiones administrativas y no de las fuerzas del mercado. Tomando en cuenta que más de dos tercios de los flujos de transacciones entre países se dan entre empresas que pertenecen a un mismo grupo multinacional, en ausencia de regulaciones con respecto a dichos precios, los gobiernos estarían en una desventaja debido a que el monto de la base gravable de cada empresa miembro del grupo está directamente relacionado con los precios pactados con sus afiliadas.
En este contexto, los precios en operaciones llevadas a cabo entre empresas de un mismo grupo, denominados en el ámbito fiscal como “precios de transferencia”, se han ubicado en la actualidad como uno de los factores críticos, tanto para empresas como gobiernos, en materia de tributación internacional.
En vista de los fenómenos anteriores, la mayoría de los países han implementado regulaciones en materia de precios de transferencia las cuales tienen como objetivo proteger la base tributaria de cada país, proporcionando a las administraciones tributarias y a las empresas transnacionales una herramienta para determinar la correcta asignación de utilidades entre jurisdicciones involucradas en las transacciones entre compañías vinculadas.
Actualmente, la determinación de los precios de transferencia en la mayoría de las jurisdicciones fiscales del mundo tiene su fundamento en el “principio de plena competencia” enarbolado por la OCDE. Dicho principio establece que el precio de toda transacción que se realice entre compañías relacionadas debe pactarse considerando los precios y montos de contraprestación que se hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.
De acuerdo con las directrices de la OCDE, la legislación local considera que dos o más personas son partes relacionadas cuando una participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una persona o grupo de personas participe directa o indirectamente en la administración, control o capital de la otra persona.
El precio de transferencia es el precio que pactan dos empresas asociadas para transferir, entre ellas, bienes, servicios o derechos. Este precio es relevante, en el ámbito tributario, cuando las entidades que pactan el precio tienen vínculos de propiedad o de administración entre sí, lo que podría facilitar que la fijación del precio no se realice en las mismas condiciones que hubiesen sido utilizadas por entidades que no mantengan estos vínculos.
En dicho caso, si la fijación del precio difiere del que se hubiese formado en un mercado abierto, competitivo y sin restricciones, implica que el precio permitiría distribuir beneficios entre empresas relacionadas de una manera que podría ser artificialmente favorable a alguna de las entidades.
Esto es, una empresa podría vender a otra más caro o más barato, que el precio que debería formarse en un mercado de plena competencia, dependiendo de la locación en la cual un grupo empresarial tuviese intención estratégica de acumular utilidades, lo cual podría afectar los intereses de recaudación de una determinada administración tributaria.
Además, se debe considerar que los precios de transferencia pueden existir, tanto de manera internacional, como de manera nacional siendo esta última como un mismo grupo de empresas asociadas, puede hacer uso de beneficios tributarios, para transferir costos entre éstas, y disminuir su carga impositiva.
Ejemplo de Precios de Transferencia
La empresa A está ubicada en un país donde se gravan los beneficios empresariales con un impuesto del 35 %, mientras que la empresa B está situada en un país donde los beneficios empresariales no tributan. Ambas empresas pertenecen al mismo propietario.
La empresa A vende a la empresa B su producción a precio de coste, obteniendo 0 beneficio.
La empresa B vende la producción adquirida a la empresa A en la jurisdicción de la empresa A a precio de mercado y obteniendo beneficios, por los cuales no paga impuestos en su jurisdicción.
Resultado: El propietario de las empresas A y B está obteniendo beneficios de su actividad productiva y comercial en la jurisdicción que grava los beneficios fiscales sin pagar impuestos.
Métodos
Método del precio libre comparable:
El método del precio libre comparable consiste en comparar el precio de los bienes o servicios transferidos en una operación vinculada con el precio de los bienes o servicios transferidos en el marco de una operación no vinculada y comparable y llevada a cabo en circunstancias comparables. La diferencia entre los dos precios puede deberse a que las condiciones de las relaciones comerciales y financieras de las empresas asociadas no responden a las condiciones de libre competencia y a que el precio de la operación vinculada tal vez debería sustituirse por el precio de la operación no vinculada.
Método del precio de reventa
El método del precio de reventa parte del precio del producto que se ha comprado a una empresa asociada y que es posteriormente revendido a una empresa independiente. Este precio, entonces, se reduce en un margen bruto adecuado determinado con base en los márgenes brutos obtenidos en operaciones no vinculadas y comparables, representativo de la cuantía con la que el revendedor pretendería cubrir sus costes de venta y sus gastos de explotación y, en función de las tareas desarrolladas, obtener un beneficio apropiado.
Método del costo incrementado:
El método del costo incrementado parte de los costos en que ha incurrido el proveedor de bienes o servicios en una operación vinculada en la que se han proporcionado bienes o prestados servicios a una empresa asociada. A estos costos se les añade un margen de costo incrementado adecuado, calculado en función del margen obtenido por otros proveedores en operaciones no vinculadas y comparables, para poder obtener un beneficio adecuado en vista de las funciones desempeñadas y de las condiciones del mercado. El margen de libre competencia se puede determinar en función del margen de coste incrementado del mismo proveedor en operaciones comparables.
Método del margen neto de la operación:
El método del margen neto de la operación consiste en determinar a partir de una base adecuada (por ejemplo, costos, ventas, activos), el margen neto de beneficio que obtiene un contribuyente de una operación, y en compararlo con el margen neto de beneficio obtenido en operaciones no vinculadas y comparables. En general, cuando se aplica este método, la comparabilidad funcional es más importante que la comparabilidad de los productos.
Método de reparto del beneficio:
El método de reparto del beneficio consiste, en identificar los beneficios generados por las operaciones vinculadas que han de repartirse entre las empresas asociadas involucradas. El beneficio conjunto puede ser la cuantía total de los beneficios obtenidos de las operaciones vinculadas, o la diferencia que represente el beneficio que no se ha podido atribuir a ninguna de las partes mediante la aplicación de alguno de los métodos de precios de transferencia anteriores.
Principio libre de competencia
1. La remuneración por servicios suministrados entre empresas asociadas se considera conforme al principio de libre competencia si:
(a) se cobra por un servicio que ha sido efectivamente prestado,
(b) el servicio proporciona al beneficiario, o se espera que proporcione en el momento en que se presta, un beneficio económico o comercial que mejora su situación comercial,
(c) se cobra por un servicio por el que una empresa independiente en circunstancias comparables hubiera estado dispuesta a pagar si éste hubiese sido prestado por una empresa independiente, o que hubiera realizado ella misma internamente y,
(d) su importe corresponde a aquel que hubiera sido acordado por servicios comparables entre empresas independientes y en circunstancias comparables.
Aspecto Financiero
El concepto de Partes Relacionadas para fines financieros se encuentra en la Norma de Información Financiera (NIF) C-13, la cual menciona:
“Parte relacionada – es toda persona física o entidad, distinta a la entidad informante, que
1. Directa o indirectamente, a través de uno o más intermediarios: entidad informante, tales como entidades controladoras y subsidiarias, así como personas físicas socios o accionistas y miembros del consejo de administración y personal gerencial clave o directivos relevantes de la entidad informante; está bajo influencia significativa común de, la entidad informante, tales como entidades tenedoras de asociadas y asociadas, así como personas físicas socios o accionistas, miembros del consejo de administración y personal gerencial clave o directivos relevantes de la entidad informante; control conjunto común de, la entidad informante, tales como: participantes en negocios conjuntos, operadores conjuntos, negocios conjuntos y operaciones conjuntas.
2. Son subsidiarias, negocios conjuntos, operaciones conjuntas o asociadas que, entre sí, tienen dueños comunes, ya sea directa o indirectamente…”
Como se puede apreciar la NIF hace énfasis que para considerar que dos empresas son partes relacionadas, debe existir control, administración y capital que proporcione una a otra, además de considerar prioritario que existe una influencia significativa en dicha relación.
Normas de Revelación.
Cuando se hayan dado operaciones entre partes relacionadas, la empresa debe revelar como mínimo lo siguiente.
a) (inciso derogado)
b) la naturaleza de la relación;
c) en caso de proceder, la descripción de las siguientes operaciones celebradas con partes
relacionadas, con independencia de que exista o no precio o contraprestación:
d) el importe de las operaciones
e) el importe de los saldos pendientes, a cargo y/o favor de partes relacionadas
La información debe revelarse agrupándola de acuerdo con las operaciones realizadas con cada una de las partes relacionadas siguientes:
1. a) controladora;
2. b) entidades que ejerzan influencia significativa sobre la entidad;
3. c) subsidiarias;
4. d) asociadas;
5. e) afiliadas;
6. f) negocios conjuntos, de los cuales forme parte la entidad;
7. g) personal gerencial clave o directivos relevantes; y
8. h) otras partes relacionadas.
Aspecto Fiscal
Conforme México se fue convirtiendo en un destino importante de inversión extranjera y en una región atractiva para el establecimiento de empresas multinacionales, las autoridades fiscales demandaron una mayor atención en el tratamiento fiscal de las operaciones entre partes relacionadas.
Actualmente, la regulación en materia de precios de transferencia en México se contempla en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (ISR), principalmente en los artículos 179 y 180, manteniendo un paralelo estrecho con las directrices de la OCDE.
El artículo 179 se refiere a la determinación de los ingresos y deducciones considerando los precios que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.
Por otra parte, el artículo 180 se refiere a la aplicación de métodos disponibles para comprobar que las operaciones intercompañías se efectuaron de conformidad con el principio de plena competencia, a saber:
Precio comparable no controlado
Precio de reventa
Costo adicionado
Partición de utilidades
Residual de partición de utilidades
Márgenes transaccionales de utilidad de operación
La autoridad facultada en materia de precios de transferencia es la Central de Fiscalización de Precios de Transferencia del Servicio de Administración Tributaria. En el caso en que la autoridad tributaria identifique la posibilidad de que un contribuyente no haya determinado los precios de sus transacciones con compañías relacionadas conforme a lo estipulado en la legislación mexicana, ésta podrá dar inicio a una revisión de las operaciones.
En dicha revisión, a través de la aplicación de ajustes, la autoridad determinará los ingresos y deducciones de la empresa considerando los precios que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables. En los casos en que los ajustes en materia de precios de transferencia se realicen en operaciones que involucran diferentes jurisdicciones, es probable que la empresa enfrente un caso de doble tributación. Por ejemplo, si la autoridad fiscal determina que no son deducibles el 50% de las compras realizadas a una parte relacionada residente en el extranjero, existirá doble tributación en el caso de que dicha parte relacionada haya reconocido el 100% de dicha operación como ingresos gravables.
A efectos de mitigar la incertidumbre con respecto al cumplimiento en materia de precios de transferencia, así como de reducir el riesgo de doble tributación referido anteriormente, la autoridad fiscal mexicana está facultada para la emisión de acuerdos anticipados unilaterales y Bilaterales en materia de precios de transferencia.
A través de la solicitud de dichos acuerdos por parte de los contribuyentes, la autoridad fiscal establece por adelantado la correcta determinación de los precios, de manera que las empresas obtienen certeza de que sus operaciones son pactadas de acuerdo con el principio de plena competencia. Los acuerdos se pueden llevar a cabo tanto con la autoridad tributaria de México (acuerdo unilateral) como en conjunto con autoridades de otros países (acuerdo bilateral). De igual forma, es posible resolver disputas en esta materia bajo el amparo de la red de tratados para evitar la doble tributación que México ha firmado con diferentes países.
Obligación de conservar documentación entre partes relacionadas en el extranjero.
Es obligación de las personas morales obtener y conservar la documentación comprobatoria de sus operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero, con la que demuestren que el monto de sus ingresos y deducciones se efectuaron de acuerdo a los precios o montos de contraprestaciones que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables, la cual deberá contener los siguientes datos.
1. El nombre, denominación o razón social, domicilio y residencia fiscal de las personas relacionadas con las que se celebren operaciones, así como la documentación que demuestre la participación directa e indirecta entre las partes relacionadas.
2. Información relativa a las funciones o actividades, activos utilizados y riesgos asumidos por el contribuyente por cada tipo de operación.
3. Información y documentación sobre las operaciones con partes relacionadas y sus montos, por cada parte relacionada y por cada tipo de operación de acuerdo a la clasificación y con los datos que establece el artículo 179 de la Ley del ISR.
4. El método aplicado conforme al artículo 180 de esta Ley, incluyendo la información y la documentación sobre operaciones o empresas comparables por cada tipo de operación.
(Art. 76 Fracción IX LISR)
Excepción de conservar documentación comprobatoria.
Los contribuyentes que realicen actividades empresariales cuyos ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de $13’000,000.00, así como los contribuyentes cuyos ingresos derivados de prestación de servicios profesionales no hubiesen excedido en dicho ejercicio de $3’000,000.00 no estarán obligados a cumplir con la obligación de conservar documentación comprobatoria, excepto aquéllos que sean operaciones con entidades sujetas a regímenes fiscales preferentes.
La documentación e información deberá registrarse en contabilidad, identificando en la misma el que se trata de operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero.
Art. 76 F-IX LISR 2do al 3er Párrafo.
Declaración de Partes Relacionadas.
Artículo 76-A. Los contribuyentes señalados en el artículo 32-H, fracciones I, II, III y IV del Código Fiscal de la Federación (CFF) que celebren operaciones con partes relacionadas, en adición a lo previsto en el artículo 76, fracciones IX y XII, y en relación con el artículo 179, primer y último párrafos de esta Ley, deberán proporcionar a las autoridades fiscales a más tardar el 31 de diciembre del año inmediato posterior al ejercicio fiscal de que se trate, las siguientes declaraciones anuales informativas de partes relacionadas:
1. “Declaración informativa maestra de partes relacionadas del grupo empresarial multinacional, que deberá contener información referente al grupo empresarial multinacional, de la:
2. Estructura organizacional.
3. Descripción de la actividad, sus intangibles, actividades financieras con sus partes relacionadas.
4. Posición financiera y fiscal.
5. Declaración informativa local de partes relacionadas, que deberá contener información sobre la:
6. Descripción de la estructura organizacional, actividades estratégicas y de negocio, así como de sus operaciones con partes relacionadas.
7. Información financiera del contribuyente obligado y de las operaciones o empresas utilizadas como comparables en sus análisis.
III. Declaración informativa país por país del grupo empresarial multinacional que contenga:
1. Información a nivel jurisdicción fiscal sobre la distribución mundial de ingresos e impuestos pagados.
2. Indicadores de localización de las actividades económicas en las jurisdicciones fiscales en las que opera el grupo empresarial multinacional en el ejercicio fiscal correspondiente, los cuales deberán incluir la jurisdicción fiscal; el ingreso total, distinguiendo el monto obtenido con partes relacionadas y con partes independientes; utilidades o pérdidas antes de impuestos; impuesto sobre la renta efectivamente pagado; impuesto sobre la renta causado en el ejercicio; cuentas de capital; utilidades o pérdidas acumuladas; número de empleados; activos fijos y de mercancías.
3. Un listado de todas las entidades integrantes del grupo empresarial multinacional, y de sus establecimientos permanentes, incluyendo las principales actividades económicas de cada una de las entidades integrantes del grupo empresarial multinacional; jurisdicción de constitución de la entidad, para el caso en que fuera distinta a la de su residencia fiscal, además de toda aquella información adicional que se considere pudiera facilitar el entendimiento de la información anterior.”
Este monto podrá ser modificado por el Congreso de la Unión para el ejercicio de que se trate en la Ley de Ingresos de la Federación.
1. b) Sean personas morales residentes en territorio nacional o residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, que hayan sido designadas por la persona moral controladora del grupo empresarial multinacional residente en el extranjero como responsables de proporcionar la declaración informativa país por país a que se refiere la presente fracción. La persona moral designada deberá presentar, a más tardar el 31 de diciembre del año siguiente al de su designación, un aviso ante las autoridades fiscales en los términos que para tales efectos establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.
Criterios Normativos Del SAT, en relación con las partes relacionadas.
El SAT emite sus criterios normativos cada año y en materia de partes relacionadas se ha pronunciado para manifestar que, si descubre actos simulados entre las mismas, puede determinar ingresos procedentes de fuente de riqueza en el país, conforme al siguiente criterio normativo.
57/ISR/N Simulación de actos jurídicos en operaciones entre partes relacionadas. Puede determinarse para ingresos procedentes de fuente de riqueza en el país, de cualquier persona obligada al pago del impuesto.
El artículo 177, décimo noveno párrafo de la Ley del ISR establece que para los efectos del Título VI de dicha ley y de la determinación de los ingresos de fuente de riqueza en el país, las autoridades fiscales podrán, como resultado del ejercicio de sus facultades de comprobación, determinar la simulación de los actos jurídicos para efectos fiscales, siempre que se trate de operaciones entre partes relacionadas.
El artículo 1 de la ley citada dispone que las personas físicas y las morales están obligadas al pago del ISR, respecto de sus ingresos, cualquiera que sea la fuente de riqueza de donde procedan o procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional.
En consecuencia, tratándose de operaciones entre partes relacionadas, las autoridades fiscales al ejercer sus facultades de comprobación pueden determinar la simulación de actos jurídicos para efectos fiscales, respecto de los ingresos procedentes de fuente de riqueza en el país de cualquier persona obligada al pago del ISR.
Sanciones.
De acuerdo al Art. 81 F- XL del CFF a partir del 2016 ya se considera infracción lo siguiente:
No proporcionar la información a que se refieren los artículos 31-A del CFF y 76-A de ISR, o proporcionarla incompleta, con errores, inconsistencias o en forma distinta a lo señalado en las disposiciones fiscales.
Por lo cual el contribuyente que no cumpla con lo anterior tendrá que sujetarse a un crédito fiscal que puede ser De $140,540.00 a $200,090.00, para la establecida en la fracción XL. Art. 82 F- XXXVII.
Aspecto Aduanal.
No podemos dejar a un lado esta ley aduanal ya que es de suma importancia por la relación tan estrecha que tiene con el concepto de partes relacionadas.
Se considera que existe vinculación entre personas para los efectos de la Ley Aduanera y, en los siguientes casos:
Art.68 Ley Aduanera.
I. Si una de ellas ocupa cargos de dirección o responsabilidad en una empresa de la otra.
II. Si están legalmente reconocidas como asociadas en negocios.
III. Si tienen una relación de patrón y trabajador.
1. Si una persona tiene directa o indirectamente la propiedad, el control o la posesión del 5% o más de las acciones, partes sociales, aportaciones o títulos en circulación y con derecho a voto en ambas.
2. Si una de ellas controla directa o indirectamente a la otra.
3. Si ambas personas están controladas directa o indirectamente por una tercera persona.
VII. Si juntas controlan directa o indirectamente a una tercera persona.
VIII. Si son de la misma familia.
Conclusión.
Lo importante de la existencia de una normativa sobre precios de transferencia es evitar que empresas vinculadas o relacionadas manipulen los precios bajo los cuales intercambian bienes o servicios, de forma tal que aumenten sus costos o deducciones, o disminuyan sus ingresos gravables.
Entre las mejores prácticas de precios de transferencia destacan las siguientes:
(i) Concientizar a los responsables de la determinación de precios intercompañías en las empresas de las posibles consecuencias fiscales de sus decisiones;
(ii) Establecer vínculos de comunicación entre las áreas comerciales y el área fiscal de la compañía para que ésta última participe de manera activa en la toma de decisiones de precios de transferencia;
(iii) Crear, comunicar y mantener actualizadas políticas internas de precios intercompañías, indicando la metodología utilizada para la determinación de los precios, así como criterios de aprobación y responsables; y
(iv) Preparar de manera oportuna documentación robusta que demuestre el cumplimiento de las obligaciones en materia de precios de transferencia de manera anual.
Las empresas que llevan a cabo operaciones con partes relacionadas están sujetas a estrictas obligaciones con respecto a la determinación de dichos precios y expuestas a riesgos fiscales significativos en la medida de que no se asegure su cumplimiento. Por esta razón, resulta indispensable que los contribuyentes que realizan este tipo de operaciones adopten medidas concretas encaminadas a lograr el cumplimiento con las obligaciones de precios de
transferencia.
El Contador Público que dictamina los Estados Financieros para efectos fiscales deberá manifestar en el informe de la situación fiscal que presenta ante el Servicio de Administración Tributaria (SAT) referencia expresa al cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones en Materia de Precios de Transferencia, es decir, mencionar si existe o no documentación.
Al respecto, las Normas de Información Financiera encuadran este tipo de estudios a una responsabilidad del especialista en la materia, limitando la revisión a corroborar la razonabilidad del análisis.
A T E N T A M E N T E
C.P.C. Jorge Sánchez Estrada
COMISIÓN FISCAL AMCP
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Autor: C.P.C. Jorge Sánchez Estrada
