RIF cambia de régimen fiscal: ¿Qué pasa con sus Perdidas Fiscales? Acá te decimos.
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¿Perdidas Fiscales? al Emigrar de RIF a P.F. Actividad Empresarial o Régimen General
*L.C.P. Héctor Arturo Arellano Cruz
Mazatlán, Sinaloa México.
El Régimen de Incorporación Fiscal (RIF) entre el extenso mundo de sus facilidades administrativas existe uno importante y el cual tiene a los profesionales dedicados a la bonita pero muy complicada labor de los impuestos con una enorme incógnita, las perdidas fiscales; que sucede cuando un RIF comúnmente denominado emigra o deja de tributar en dicho sección II, capítulo II, del Título IV, correspondientes a la ley del impuesto sobre la renta vigente para el ejercicio 2017.
Abordando la problemática anteriormente expuesta, partiremos de cómo se obtienen las pérdidas cuando tributas en RIF, el artículo 111, en su sexto y séptimo párrafo establecen lo siguiente:
«Los contribuyentes a que se refiere este artículo, calcularán y enterarán el impuesto en forma bimestral, el cual tendrá el carácter de pago definitivo, a más tardar el día 17 de los meses de marzo, mayo, julio, septiembre, noviembre y enero del año siguiente, mediante declaración que presentarán a través de los sistemas que disponga el Servicio de Administración Tributaria en su página de Internet. Para estos efectos, la utilidad fiscal del bimestre de que se trate se determinará restando de la totalidad de los ingresos a que se refiere este artículo obtenidos en dicho bimestre en efectivo, en bienes o en servicios, las deducciones autorizadas en la Ley que sean estrictamente indispensables para la obtención de los ingresos a que se refiere esta Sección, así como las erogaciones efectivamente realizadas en el mismo periodo para la adquisición de activos, gastos y cargos diferidos y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Cuando los ingresos percibidos, sean inferiores a las deducciones del periodo que corresponda, los contribuyentes deberán considerar la diferencia que resulte entre ambos conceptos como deducibles en los periodos siguientes.»
Ahora bien, la fórmula para determinar la utilidad o pérdida del bimestre es la siguiente:
(Ingresos Efectivamente cobrados)
–
(Deducciones Autorizadas)
(Adquisición de Activos, Gastos y Cargos diferidos)
(Participación de los trabajadores en las Utilidades)
=
Utilidad o Pérdida
Pero partiendo de la hipótesis que nuestro RIF, tuvo pérdidas en el 5to bimestre, el séptimo párrafo anteriormente enlistado establece que la diferencia resultante entre ingresos y deducciones son conceptos deducibles para el 6to bimestre, pero en dicho quinto bimestre dejara de tributar como tan citado Régimen, debido a que el día 30 de septiembre en su último deposito sobrepasa los ingresos limites para tributar en el capítulo de $ 2, 000,000. Surge la cuestión ¿qué sucederá con las perdidas obtenidas cuando pertenecía a RIF?
Me di a la tarea de investigar acerca del tema, la autoridad por medio de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente para el ejercicio 2017, para ser más preciso en la regla 3.13.9 te explica los pasos a seguir cuando se active dicha hipótesis pero en ninguno de sus párrafos explica que sucede con las perdidas, lo único relevante sobre el procedimiento es que no procederá acreditamiento alguno sobre lo que se haya pagado como pago definitivo de Impuesto sobre la Renta en RIF.
A continuación transcribo lo que establecen en la regla 3.13.20, de la RMF 2017,:
«REGLA 3.13.20. Aplicación de la deducción mayor a los ingresos por contribuyentes del RIF
Para los efectos del artículo 111, séptimo y último párrafos, 112, segundo y tercer párrafos de la Ley del ISR, cuando las deducciones sean mayores a los ingresos percibidos del periodo, la diferencia que resulte se considerará como deducción, la cual podrá aplicarse en los periodos siguientes hasta agotarla, sin que de su aplicación pueda generarse una pérdida o saldo a favor alguno, aún y cuando cambien al régimen señalado en el Título IV, Capítulo II, Sección I, por los ingresos obtenidos por la actividad empresarial.»
Partiendo de ahí en ningún lugar de la sección II, capítulo II, Titulo IV y reglas de carácter general existe una terminología denominada perdidas fiscales, en todo lo anterior existe la frase; «
la diferencia que resulte» y dicha frase es considerada una partida deducible para los periodos siguientes, cabe resaltar que no existe limitante alguna para deducirla, incluso el propio legislador te proporciona la facilidad de disminuirla hasta agotarla, sin hacer excepción alguna entre Regímenes, para la autoridad creo que lo único importante es que si aplicas esas diferencias, no generes perdidas o te resulte saldo a favor incluso cuando se cambie de régimen a la sección I, Capitulo II, del Título IV, LISR, como lo menciona la siguiente regla:
«3.13.20. Para los efectos del artículo 111, séptimo y último párrafos, 112, segundo y tercer párrafo de la ley del ISR, cuando las deducciones sean mayores a los ingresos percibidos del periodo, la diferencia que resulte se considera como deducción, la cual podrá aplicarse en los periodos siguientes hasta agotarla, sin que de su aplicación pueda generarse una pérdida o saldo a favor alguno, aun y cuando cambien al régimen señalado en el Titulo IV, Capitulo II, Sección I, por los ingresos obtenidos por la actividad empresarial…»
Como anteriormente fue citado, en ninguna parte de legislación y reglas emitidas la autoridad dilucida el procedimiento a realizar con la diferencia resultante entre ingresos y deducciones al momento de llevar a cabo el aumento de obligaciones a Régimen de Actividades Empresariales.
Ahora bien anteriormente fue citado en los párrafos no existe limitante alguna para disminuirlas o deducirlas contra ingresos o utilidades, incluso cuando la carta magna en su artículo 73, Fracción VII, concede dichas facultades a los legisladores o diseñadores de las legislaciones fiscales, ahora bien al no ejercer las facultades conferidas queda al descubierto y libres para su disminución, para efectos del presente comentario adjunto un criterio emitido por las autoridades jurisdiccionales:
Época: Décima Época
Registro: 2015159
Instancia: Segunda Sala
Tipo de Tesis: Aislada
Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación
Libro 46, Septiembre de 2017, Tomo I
Materia(s): Constitucional, Administrativa
Tesis: 2a. CXXXII/2017 (10a.)
Página: 777
PÉRDIDAS FISCALES. EL LEGISLADOR ESTÁ FACULTADO PARA ESTABLECER REQUISITOS, MODALIDADES O LIMITANTES AL DERECHO A DISMINUIRLAS DE LA UTILIDAD FISCAL, PARA EFECTOS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.
La circunstancia de que las pérdidas fiscales sean un concepto estructural en materia del impuesto sobre la renta, no implica que el legislador se encuentre impedido para establecer requisitos, modalidades o limitantes al derecho a disminuirlas de la utilidad fiscal, por el contrario, el poder normativo correspondiente dimana del artículo 73, fracción VII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, lo que trae como consecuencia que al diseñar el sistema tributario cuente con un amplio -mas no ilimitado- margen de configuración legislativa, respetando en todo momento los derechos fundamentales contenidos, entre otros, en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal.
Amparo en revisión 882/2015. Frecuencia Modulada del Noroeste, S.A. 28 de junio de 2017. Cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Javier Laynez Potisek, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Eduardo Medina Mora I.; votó con salvedad Eduardo Medina Mora I. Ponente: Alberto Pérez Dayán. Secretario: Jorge Jiménez Jiménez.
Esta tesis se publicó el viernes 29 de septiembre de 2017 a las 10:38 horas en el Semanario Judicial de la Federación.
En conclusión, el Régimen de Incorporación Fiscal así como tiene sus bondades o facilidades administrativas también existen sus lagunas o casos sin claridad, las pérdidas fiscales como lo menciona el criterio que a continuación adjunto para su análisis, dentro de sus principales objetivos está el de subjetivizar el gravamen, adecuar las circunstancias personales del contribuyente, frenar o corregir los excesos de progresividad, en pocas palabras cumplir con lo establecido en el artículo 31, Fracción IV, de la Carta Magna, «contribuir al gasto publico de manera proporcional y equitativa», la autoridad al rechazar tan mencionadas disminuciones que fueron generadas por las mismas actividades empresariales está cometiendo una arbitrariedad a lo establecido en el precepto citado, ya que al momento de cambiar de régimen y hacer el cálculo de impuesto sobre la renta mensual, te resultaría una cantidad exorbitante a cargo y difícil de pagar, para una persona que apenas esta incorporándose al sistema tributario nacional.
Época: Décima Época
Registro: 2015164
Instancia: Segunda Sala
Tipo de Tesis: Aislada
Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación
Libro 46, Septiembre de 2017, Tomo I
Materia(s): Administrativa
Tesis: 2a. CXXXI/2017 (10a.)
Página: 780
RENTA. NATURALEZA DE LAS PÉRDIDAS FISCALES EN RELACIÓN CON EL IMPUESTO RELATIVO.
Las pérdidas fiscales se integran por erogaciones necesarias -por ejemplo, compra de insumos, renta de un local, entre otros- para la generación de los ingresos acumulables
objeto del impuesto sobre la renta, por lo que son un concepto estructural para determinar la utilidad fiscal y, en su caso, el resultado fiscal en materia de dicho impuesto, que permiten subjetivizar el gravamen, adecuándolo a las circunstancias personales del contribuyente; frenar o corregir los excesos de progresividad; coadyuvar a la discriminación cualitativa de rentas; o bien, rectificar situaciones peculiares derivadas de transferencias de recursos que son un signo de capacidad contributiva. Lo expuesto se robustece cuando el artículo 57, párrafos segundo y tercero, de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece, por una parte, la posibilidad que tiene el contribuyente como derecho, de disminuir las pérdidas fiscales de un ejercicio de la utilidad fiscal dentro de los 10 ejercicios siguientes hasta agotar el monto de las pérdidas y, por otra, que en caso de no hacer uso de ese derecho, precluirá en los ejercicios posteriores y hasta la cantidad en la que pudo haberlo efectuado. Cabe señalar que la posibilidad de disminuir las pérdidas fiscales en un determinado plazo no es una concesión graciosa del legislador, sino un derecho legal para hacer efectivo el principio de la proporcionalidad tributaria reconocido por el propio legislador, al advertir que dichas pérdidas son un concepto estructural en materia del impuesto sobre la renta.
Amparo en revisión 882/2015. Frecuencia Modulada del Noroeste, S.A. 28 de junio de 2017. Cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Javier Laynez Potisek, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Eduardo Medina Mora I.; votó con salvedad Eduardo Medina Mora I. Ponente: Alberto Pérez Dayán. Secretario: Jorge Jiménez Jiménez.
Esta tesis se publicó el viernes 29 de septiembre de 2017 a las 10:38 horas en el Semanario Judicial de la Federación.
El presente documento es un punto de vista personal derivado de consultas y un caso en especifico, espero sus comentarios y aportaciones para dilucidar mas sobre el tema. Saludos.
* L.C.P. Héctor Arturo Arellano Cruz
Mazatlán, Sinaloa México.
Licenciado en Contaduría Pública «Universidad Autónoma de Sinaloa «Facultad de Ciencias Económico Administrativas de Mazatlán»
Maestrado Derecho Fiscal «Universidad Autónoma de Durango Campus Mazatlán»
Tel. 6692-05947
Sr. LCP Héctor Arturo Arellano Cruz, buena noche, en relación a su artículo, el mismo me parece interesante, por lo que me permito respetuosamente brindar el siguiente comentario en un afán de dilucidar y participar en forma grata y de ser posible, salvo mejor opinión, procurar dar una solución.
1. Me parece que el punto se aclara tomando en cuenta la exposición de motivos que el Ejecutivo Federal envió y sometió a la Cámara de Diputados, con fundamento en lo dispuesto por el artículo 71, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, referente a la Iniciativa de Decreto por el que se expide la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada en la Gaceta Parlamentaria de la Cámara de Diputados del 8 de septiembre de 2013, resaltando en el rubro correspondiente del Régimen de Incorporación Fiscal, en la página LXVII, para el caso en estudio, lo siguiente:
“…… y el ISR a pagar se determinaría sobre una base de efectivo, restando al total de ingresos las deducciones autorizadas y la PTU pagada, y aplicando la tarifa del ISR de personas físicas. En caso de que las erogaciones excedieran de los ingresos del trimestre se propone permitir deducir la diferencia contra los ingresos del siguiente trimestre hasta agotarlo, dotando de justicia y equidad al esquema, además de que simplificaría la mecánica de cálculo evitando la complejidad de efectuar actualizaciones por inflación.……”
2. En ese sentido y no obstante aun y cuando se habla de trimestre (quedando modificado en Ley a bimestre) resulta claro que la intención del ejecutivo en la iniciativa, es considerar para efectos de los párrafos sexto y séptimo, del artículo 111, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, como deducibles en los periodos siguientes, no solo, las deducciones autorizadas en la Ley que sean estrictamente indispensables sino también a las erogaciones, entiéndase, las efectivamente realizadas en el mismo periodo para la adquisición de activos, gastos y cargos diferidos y desde luego de ser el caso, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagadas en el ejercicio, en los términos del artículo 123, de la Carta Magna.
3. Que si bien al dictaminarse la Ley y aprobarse en el Congreso de la Unión, se modificó la iniciativa presentada, es de resaltar que los párrafos aludidos, en el fondo de lo que se analiza, no sufrieron modificación alguna, esto es, el planteamiento de iniciativa fue dictaminado y legalmente aceptado en los términos expuestos.
4. Por tanto (no obstante lo fijado en el párrafo séptimo del artículo en comento) debe entenderse y aplicarse incluso de una interpretación principalmente teleológica, que en las deducciones del periodo que corresponda, los contribuyentes deben considerar en éstas a las erogaciones antes citadas, lo cual resulta lógico y guarda simetría dado que para determinar la utilidad fiscal del gravamen, se restan de los ingresos obtenidos las deducciones, erogaciones y PTU.
5. Consecuentemente esta deducción, en los términos apuntados y de lo expuesto en la Regla 3.13.20, de la RMF para 2017, que se hace mención en la nota, pueda aplicarse en los periodos siguientes hasta agotarla, sin que de su aplicación pueda generarse una pérdida o saldo a favor alguno, aún y cuando cambien al régimen señalado en el Título IV, Capítulo II, Sección I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por los ingresos obtenidos por la actividad empresarial.
Saludos
Aquiles Miranda
México, noviembre veinte, dos mil diecisiete.