Trazabilidad fiscal: la prueba se construye antes de la auditoría

Juan Alberto Rentería Almada

Cuando una autoridad fiscal inicia una revisión y comienza a solicitar información sobre determinadas operaciones, es común que el contribuyente empiece, hasta ese momento, a buscar contratos, correos, cotizaciones, órdenes de trabajo, entregables, estados de cuenta y demás documentación que permita explicar qué ocurrió.

En algunos casos, el problema es todavía mayor: se descubre que nunca se formalizó un contrato, que no se conservaron los correos relacionados con la negociación o que no existe evidencia suficiente de la forma en que se prestó un servicio o se entregó un bien. Es entonces cuando surge la tentación de elaborar documentos de manera tardía o, peor aún, de generar elementos que pretendan aparentar una evidencia que originalmente no existió.

Ahí comienza buena parte del problema.

La evidencia de una operación no debería construirse cuando la autoridad ya la está cuestionando. En muchas ocasiones empieza incluso antes de que exista un contrato o una factura: con una solicitud de cotización, una propuesta comercial, correos, mensajes, reuniones, comparativos de proveedores, autorizaciones internas o cualquier otro elemento que permita entender cómo y por qué nació la operación.

Después vendrán, según cada caso, el contrato, las órdenes de compra o de servicio, la ejecución de los trabajos, los entregables, el CFDI, el pago, el registro contable y los demás documentos relacionados. Cuando todos estos elementos guardan relación entre sí y permiten seguir la operación desde su origen hasta su conclusión, estamos frente a lo que podemos llamar trazabilidad.

No se trata, por lo tanto, de acumular documentos ni de crear expedientes voluminosos. Se trata de que la información disponible permita contar una misma historia y responder, de manera sencilla, preguntas básicas: ¿Cómo surgió la operación?, ¿Por qué se eligió a ese proveedor?, ¿Quién la realizó?, ¿Qué se hizo o se entregó?, ¿Cómo se pagó?, ¿Cómo se registró y qué evidencia quedó de todo ello?

En materia fiscal, esta forma de documentar las operaciones cobra especial importancia cuando la autoridad cuestiona si una operación realmente ocurrió (materialidad). En esos casos, tener un CFDI y una transferencia puede ser importante, pero no necesariamente suficiente para explicar toda la operación.

Por ello, la trazabilidad debe entenderse como una herramienta preventiva. La mejor evidencia es aquella que se genera de manera natural desde que la operación comienza a gestarse y durante todo su desarrollo, no aquella que se intenta reconstruir cuando la auditoría ya comenzó.

En las siguientes líneas analizaremos, desde una perspectiva práctica, cómo puede construirse esa trazabilidad, qué documentos pueden formar parte de ella y por qué una adecuada documentación puede hacer una diferencia importante cuando llega el momento de demostrar una operación.

¿Qué debemos entender por trazabilidad fiscal?

Cuando hablamos de trazabilidad fiscal no nos referimos a una obligación que aparezca con ese nombre en las leyes fiscales. Se trata, más bien, de una forma práctica de documentar las operaciones de tal manera que puedan seguirse y explicarse desde su origen hasta su conclusión. Dicho de una manera sencilla, una operación debería poder “contar su propia historia” a través de los documentos y demás elementos que se generaron alrededor de ella.

Esa historia puede comenzar incluso antes de que exista un contrato. Por ejemplo, con una necesidad concreta de la empresa, una solicitud de cotización, una propuesta comercial, un intercambio de correos, una reunión, un comparativo entre proveedores o una autorización interna. Todos estos elementos pueden ayudar a explicar cómo nació la operación y, en su caso, por qué se decidió contratar a una persona o empresa determinada.

Después vendrán otros documentos: el contrato, la orden de compra o de servicio, los reportes de avance, las evidencias de ejecución, los entregables, el CFDI, el pago y el registro contable. Dependiendo del tipo de operación, también pueden existir fotografías, bitácoras, controles de acceso, listas de asistencia, guías de envío, acuses de recepción, mensajes, minutas o cualquier otro elemento relacionado con lo que realmente ocurrió.

Lo importante es que esos documentos no existan de manera aislada, sino que guarden relación entre sí.

Por ejemplo, si una empresa contrata un servicio especializado, debería ser posible identificar por qué lo necesitó, cómo encontró al proveedor, qué servicio se acordó, cuándo debía realizarse, quién lo ejecutó, qué resultado produjo, cómo se facturó y cómo se pagó. Si cada una de esas etapas deja una evidencia congruente con las demás, la operación comienza a tener una secuencia lógica y verificable.

Eso es precisamente la trazabilidad: poder seguir el camino de una operación y reconstruirla con la evidencia que naturalmente fue generando.

Este punto es importante porque, en una revisión fiscal, muchas veces la discusión no gira únicamente alrededor de si existe una factura o si se realizó una transferencia bancaria. La autoridad puede preguntar qué motivó la operación, cómo se llevó a cabo, quién participó, por qué se eligió al proveedor o qué resultado obtuvo el contribuyente.

Pensemos, por ejemplo, en una empresa que recibe una factura por servicios de consultoría. El CFDI puede indicar el concepto y el importe, y el estado de cuenta puede demostrar que el proveedor recibió el pago. Pero todavía pueden quedar preguntas importantes: ¿Qué consultoría se contrató?, ¿Por qué era necesaria?, ¿Quién la realizó?, ¿Durante cuánto tiempo?, ¿Qué actividades se llevaron a cabo?, ¿Existieron reuniones?, ¿Se entregó algún informe?, ¿Qué resultado obtuvo la empresa?

Si no existe evidencia que permita responder esas preguntas, el CFDI y la transferencia pueden terminar siendo únicamente dos piezas aisladas de una operación que resulta difícil reconstruir.

En cambio, si junto con ellos existen una propuesta previa, correos relacionados con la contratación, un contrato que corresponda realmente con lo realizado, agendas o minutas de reuniones, reportes de avance, documentos de trabajo, fotografías, videos, entregables, constancias de recepción y cualquier otra evidencia generada durante la prestación del servicio, la historia cambia por completo.

No porque exista un documento que por sí mismo “pruebe todo”, sino porque varios elementos congruentes entre sí permiten entender qué ocurrió.

Además, algunos de esos documentos pueden ayudar a responder otra pregunta que cada vez adquiere mayor importancia: ¿Por qué se realizó la operación?

Una cotización, un comparativo de proveedores, una propuesta comercial, una autorización interna o un correo en el que se explique una necesidad concreta de la empresa pueden servir no solamente para reconstruir cómo surgió la operación, sino también para mostrar cuál era su lógica económica y qué beneficio se esperaba obtener de ella (razón de negocios).

Esto no significa que una correcta trazabilidad acredite automáticamente la materialidad o la razón de negocios. Cada operación debe analizarse según sus propias características. Lo que sí significa es que una empresa que conserva evidencia desde el momento en que comienza a gestarse una operación se encuentra en mejores condiciones para explicar qué hizo, por qué lo hizo y qué resultado obtuvo.

Por eso, la documentación fiscal no debería reducirse a una fórmula demasiado simple: CFDI + pago = operación demostrada.

En la práctica, una operación bien sustentada requiere algo más: una serie de elementos que, vistos en conjunto, permitan comprender y reconstruir lo que realmente sucedió.

La historia completa de una operación

Si la trazabilidad consiste en poder seguir una operación desde su origen hasta su conclusión, entonces la pregunta no debería ser únicamente qué documentos existen, sino qué historia cuentan esos documentos cuando se revisan en conjunto.

Toda operación tiene un inicio. A veces surge de una necesidad concreta de la empresa; en otras ocasiones, de una oportunidad de negocio, de una exigencia técnica, de una reparación, de una expansión, de una asesoría especializada o de la necesidad de adquirir determinado bien o servicio.

Desde ese momento pueden comenzar a generarse elementos importantes: correos, mensajes, solicitudes de cotización, propuestas, comparativos, autorizaciones, minutas, presupuestos o cualquier otra evidencia que permita entender cómo empezó todo.

Después viene la etapa de contratación. Aquí pueden aparecer el contrato, una orden de compra o de servicio, una aceptación de propuesta, instrucciones específicas, fechas de ejecución, alcances, condiciones de pago y responsables de cada actividad.

Posteriormente deberá existir evidencia de que aquello que se contrató realmente se llevó a cabo. Dependiendo de la operación, ésta puede consistir en reportes, entregables, fotografías, videos, bitácoras, listas de asistencia, controles de acceso, guías de envío, acuses de recepción, correos de seguimiento o cualquier otro elemento que permita observar el desarrollo de los trabajos o la entrega de los bienes.

Después vendrán el CFDI, el pago y el registro contable. Pero éstos no deberían verse como el principio y el fin de la operación, sino como parte de una secuencia más amplia.

Una trazabilidad adecuada debería permitir responder, entre otras, preguntas como las siguientes:

¿Qué necesidad dio origen a la operación?
¿Cómo se identificó o seleccionó al proveedor?
¿Por qué se eligió a ese proveedor y no a otro?
¿Qué se acordó exactamente?
¿Quién realizó el trabajo o entregó el bien?
¿Cuándo y dónde se llevó a cabo?
¿Qué evidencia existe de su ejecución?
¿Qué resultado produjo?
¿Cómo se facturó?
¿Cómo se pagó?
¿Cómo quedó registrada contablemente?
¿Existe congruencia entre todos esos elementos?

Esta última pregunta es especialmente importante. No basta con tener documentos; es necesario que éstos sean coherentes entre sí.

Por ejemplo, si el contrato señala que un servicio debía prestarse durante tres meses, pero los correos, reportes y entregables muestran únicamente actividad durante dos días, puede existir una inconsistencia que deberá explicarse. Lo mismo sucede si el importe de la cotización no coincide con el contrato, si el concepto del CFDI es demasiado genérico frente a lo realmente realizado o si las fechas de los documentos no guardan una secuencia lógica.

La trazabilidad permite precisamente detectar esas diferencias antes de que sea la autoridad quien las encuentre.

También ayuda a entender que no todas las operaciones generan la misma evidencia. Una compraventa de mercancía no se documenta igual que una consultoría, una construcción, una capacitación, un arrendamiento o un servicio técnico. Pretender utilizar la misma lista de documentos para todas las operaciones puede conducir a reunir información que en realidad no demuestra nada.

La pregunta correcta no es, entonces, “¿qué documentos debo tener?”, sino “¿qué evidencia debería existir naturalmente si esta operación realmente ocurrió como afirmamos?”

Esa diferencia es fundamental.

Cuando una operación puede reconstruirse de manera lógica desde su origen, pasando por su contratación y ejecución, hasta llegar a su facturación, pago y registro contable, la empresa no solamente cuenta con documentos: cuenta con una historia verificable de la operación.

No se trata de acumular documentos

archivo colores Uno de los errores más comunes al intentar respaldar una operación consiste en pensar que entre más documentos existan, mejor será su defensa. No necesariamente.

Un expediente puede contener contratos, correos, reportes, fotografías, estados de cuenta y otros elementos, pero si éstos no guardan relación entre sí, presentan contradicciones o no explican realmente lo ocurrido, su utilidad será limitada. La calidad de la evidencia no depende de su volumen, sino de que sea pertinente, congruente y realmente vinculada con la operación.

Por ejemplo, de poco sirve conservar una gran cantidad de correos si ninguno permite identificar qué servicio se solicitó, quién lo realizó o cuál fue el resultado. Lo mismo sucede con fotografías o videos que no pueden relacionarse claramente con la fecha, lugar o actividad que se pretende demostrar.

También debe tenerse cuidado con las inconsistencias. Fechas que no coinciden, importes distintos, conceptos demasiado genéricos, nombres de personas que no aparecen en ningún otro documento o entregables que no corresponden con lo contratado pueden generar más preguntas de las que resuelven.

Por eso, antes de considerar que una operación está correctamente respaldada, conviene revisar si sus distintos elementos cuentan una misma historia.

Incluso, entregar documentación en exceso, sin orden o sin explicar su relación con la operación, puede resultar contraproducente. No toda la información disponible necesariamente debe formar parte de la evidencia que se presente ante la autoridad. Lo importante es identificar aquella que verdaderamente ayuda a explicar y demostrar lo sucedido.

En materia probatoria, más no siempre significa mejor.

Una operación bien documentada no es aquella que llena una carpeta, sino aquella cuya evidencia permite entenderla con claridad, sin contradicciones y siguiendo una secuencia lógica.

Un ejemplo práctico

Pensemos en una empresa que contrata un servicio de consultoría especializada por $300,000.00.

En un primer escenario, la empresa conserva únicamente el CFDI, el contrato y la transferencia bancaria. A simple vista, parecería que cuenta con documentación suficiente: existe un comprobante fiscal, existe un documento contractual y existe un pago.

Sin embargo, si tiempo después la autoridad pregunta qué servicio se prestó, por qué se contrató, quién lo realizó, cómo se desarrolló, qué entregables se generaron o qué resultado obtuvo la empresa, probablemente esos tres documentos no serán suficientes para responder con claridad.

Durante la prestación del servicio se generaron correos de seguimiento, minutas de reuniones, reportes de avance, documentos de trabajo y, finalmente, un informe con los resultados obtenidos. Posteriormente se emitió el CFDI, se realizó el pago y la operación quedó registrada en la contabilidad.

En este segundo caso, cada elemento cumple una función distinta.

Las cotizaciones y correos ayudan a explicar cómo surgió la operación y por qué se eligió al proveedor. El contrato establece qué se acordó. Los reportes y entregables muestran que el servicio se desarrolló. El CFDI documenta fiscalmente la operación, el pago acredita el movimiento de recursos y el registro contable muestra cómo fue reconocido por la empresa.

Ningún documento, por sí solo, cuenta toda la historia. Pero, vistos en conjunto, permiten reconstruirla de manera mucho más clara.

La diferencia entre ambos escenarios no está en que una empresa tenga “más papeles” que la otra. La diferencia está en que, en el segundo caso, existe una secuencia de evidencia que permite entender cómo nació la operación, cómo se desarrolló y cómo concluyó.

Ese es precisamente el valor de una correcta trazabilidad.

Si varios años después alguien pregunta qué ocurrió, la empresa no tendrá que intentar reconstruir la operación de memoria ni comenzar a buscar explicaciones. La propia evidencia generada durante su desarrollo permitirá contar la historia.

La trazabilidad debe construirse en tiempo real

Una de las principales ventajas de la trazabilidad es que permite conservar la evidencia cuando los hechos están ocurriendo y no años después, cuando ya es difícil recordar cómo se desarrolló una operación.

La documentación más útil suele ser precisamente la que se genera de manera natural durante el desarrollo de la actividad: un correo de seguimiento, una autorización, una minuta, una fotografía, un video, un reporte de avance, una guía de envío, un acuse de recepción o cualquier otro elemento que tenga relación directa con lo sucedido.

Cuando esa evidencia se conserva desde el momento en que se produce, resulta mucho más fácil explicar la operación posteriormente.

El problema aparece cuando la empresa pretende reconstruir todo después. Con el paso del tiempo pueden cambiar los empleados responsables, desaparecer correos, perderse archivos, modificarse sistemas, cerrarse cuentas de mensajería o simplemente olvidarse detalles importantes. Entonces, ante una revisión, comienza la búsqueda apresurada de documentos y explicaciones.

Por eso, documentar una operación no debería verse como una tarea que empieza cuando llega una auditoría, sino como parte natural de la propia operación.

Esto tampoco significa generar documentos innecesarios para cada actividad. La idea no es burocratizar a la empresa, sino identificar qué evidencia tendría sentido conservar según el tipo de operación.

Una compra de mercancía, por ejemplo, puede dejar como evidencia la orden de compra, la factura, la guía de traslado, el acuse de recepción y el pago. Un servicio de capacitación puede dejar invitaciones, listas de asistencia, material utilizado, fotografías, videos y constancias. Una obra puede generar contratos, estimaciones, bitácoras, fotografías de avances y actas de entrega.

Cada operación genera una huella distinta. Lo importante es reconocer esa huella y conservarla oportunamente.

Una buena práctica consiste en que la empresa no espere al cierre del ejercicio ni a una revisión para preguntarse qué documentación tiene. De manera periódica puede revisar si las operaciones más relevantes cuentan con evidencia suficiente para explicar cómo surgieron, cómo se desarrollaron y cómo concluyeron.

La trazabilidad funciona mejor cuando se construye al mismo tiempo que la operación, porque en ese momento la evidencia surge de forma natural y refleja lo que realmente ocurrió.

La trazabilidad como herramienta preventiva

La trazabilidad no debería verse únicamente como una forma de defenderse frente a una revisión del SAT. Su verdadero valor aparece cuando se utiliza antes de que exista un problema.

Una empresa que documenta correctamente sus operaciones tiene mejores elementos para detectar inconsistencias, corregir deficiencias y explicar decisiones antes de que una autoridad las cuestione.

Por ejemplo, una revisión interna puede revelar que existen pagos sin suficiente soporte, contratos demasiado generales, servicios sin entregables, proveedores respecto de los cuales no quedó claro el motivo de su selección o diferencias entre lo contratado, lo facturado y lo registrado contablemente.

Detectar esas situaciones oportunamente permite corregir procesos para futuras operaciones y, en algunos casos, aclarar o complementar información mientras todavía se cuenta con las personas y documentos necesarios para hacerlo.

Además, la utilidad de la trazabilidad no se limita estrictamente a una auditoría fiscal. Puede resultar relevante en revisiones del IMSS, en auditorías internas o externas, en operaciones con proveedores, préstamos, anticipos, adquisiciones de activos, servicios especializados o cualquier otra situación en la que sea necesario explicar qué ocurrió y por qué ocurrió.

También puede ayudar a sustentar aspectos que van más allá de demostrar que una operación existió. Como vimos anteriormente, determinados documentos pueden aportar elementos para explicar por qué se tomó una decisión, qué beneficio se esperaba obtener o por qué se eligió una alternativa determinada (razón de negocios).

En este sentido, la trazabilidad también funciona como una forma de control interno. Obliga a la empresa a preguntarse, antes de que lo haga la autoridad, si una operación puede explicarse con claridad, si la documentación es congruente y si existe evidencia suficiente de lo que realmente sucedió.

La pregunta preventiva podría ser muy sencilla:

Si mañana alguien ajeno a la operación revisara este expediente, ¿podría entender qué se hizo, por qué se hizo y cómo se llevó a cabo?

Si la respuesta es afirmativa, probablemente existe una buena trazabilidad. Si para explicar la operación es necesario recurrir exclusivamente a la memoria de las personas que participaron en ella, quizá sea momento de revisar la forma en que se está documentando.

La prevención fiscal no consiste únicamente en presentar declaraciones correctamente o cumplir plazos. También implica conservar la evidencia necesaria para explicar las operaciones cuando sea necesario. Y, en muchas ocasiones, esa diferencia puede construirse mucho antes de que llegue una auditoría.

Conclusiones

La trazabilidad fiscal debe entenderse como una práctica preventiva que permite conservar y relacionar la evidencia de una operación desde que comienza a gestarse y hasta su conclusión.

No se trata de generar documentos por generar, sino de que la información disponible sea congruente y permita explicar qué ocurrió, quién participó, por qué se realizó la operación, cómo se ejecutó y cuál fue su resultado.

Una correcta trazabilidad puede ser de gran utilidad para acreditar que una operación realmente existió (materialidad) y, en determinados casos, también aportar elementos para explicar su lógica económica (razón de negocios).

Por ello, la revisión de la evidencia no debería comenzar cuando llega una auditoría. Las operaciones más relevantes pueden ser revisadas periódicamente, incluso con apoyo de un asesor externo, para detectar vacíos documentales mientras todavía es posible mejorar los procesos y conservar adecuadamente la información.

Al final, la trazabilidad parte de una pregunta muy sencilla que toda empresa debería hacerse:

Si mañana la autoridad cuestionara esta operación, ¿podríamos demostrar con la evidencia que hoy tenemos qué hicimos, por qué lo hicimos y cómo se llevó a cabo?

Trazabilidad Fiscal: la prueba se construye antes de la auditoría.