Sucesión por causa de muerte y su efecto fiscal (incluye propuesta de reforma fiscal 2019)

Libro – El Sucesor. La aventura de entregar tu empresa familiar a una nueva generación.

SUCESIÓN MORTIS CAUSA Y SU EFECTO FISCAL

(INCLUYE PROPUESTA DE REFORMA FISCAL 2019)

Dr. Francisco Javier Ramírez Hernández *

Maestro Universitario del

Instituto Tecnológico de Sonora y Universidad La Salle Noroeste

Miembro Comisión Fiscal Regional del Noroeste del IMCP, A.C.

Socio de Racell Contadores y Consultores, S.C.

La muerte por naturaleza es un tema difícil de aceptar y de tratar para la mayoría de las personas ya que supone la inmediata separación física de los seres queridos; quizás por esto el temor a interesarnos en las consecuencias que ocasionará cuando la persona no se encuentre entre nosotros o seamos nosotros mismos quienes al fallecer no tengamos preparado quien o quienes no sustituirán en nuestras familias o nuestras actividades empresariales.

Sin embargo; es de vital importancia que se tome en cuenta que al fallecer la persona se pueden generar una serie de circunstancias que podrían poner en riesgo la unión de la familia ocasionado por la disputa de un patrimonio que no fue previamente distribuido entre los miembros de esta a través de un testamento.

El patrimonio es un concepto del que el Ordenamiento Jurídico hace un extenso e intenso estudio para su regulación. El concepto de sucesión está directamente relacionado al de patrimonio, ya que esta regula la atribución del patrimonio de una persona tras su fallecimiento y comprende todos los bienes, derechos y obligaciones de la misma que no se extinguen tras su muerte.

La sucesión se considera a efectos legales una mera circulación de bienes entre particulares que tiene lugar debido al fallecimiento de una persona, es decir cuando una persona sustituye la posición (o relación) jurídica que tenía otra persona manteniéndose, no obstante la sustitución, la misma relación jurídica.

La sucesión puede ser INTER VIVOS, se produce entre personas vivas en el momento del traspaso de derechos y obligaciones, o MORTIS CAUSA, entre personas en la que una de ellas ha fallecido ( el transmitente ) en el momento de producirse el traspaso.

SUCESIÓN

La sucesión mortis causa se encuentra regulada por el derecho civil y su fundamento teórico se apoya especialmente en dos conceptos:

1º En el concepto de propiedad de origen romano, el cual considera que la propiedad es un derecho perpetuo.

2º En la facultad de la voluntad del titular, ya que si en vida puede disponer libremente de sus bienes también puede hacerlo en lo futuro, surtiendo efecto esta disposición aun cuando él hubiere fallecido.

La Sucesión Mortis Causa se encuentra regulada en materia fiscal por la Ley del Impuesto sobre la Renta (I.S.R.), de la cual nos permitimos comentar lo siguiente:

MARCO FISCAL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Ingresos derivados de bienes en copropiedad

El artículo 92 de la Ley del I.S.R. establece el tratamiento a dar a los ingresos derivados de bienes en copropiedad, señalando lo siguiente:

… El representante legal de la sucesión pagará cada año de calendario el impuesto por cuenta de los herederos o legatarios, considerando el ingreso en forma conjunta, hasta que se haya dado por finalizada la liquidación de la sucesión. El pago efectuado en esta forma se considerará como definitivo, salvo que los herederos o legatarios opten por acumular los ingresos respectivos que les correspondan, en cuyo caso podrán acreditar la parte proporcional del impuesto pagado…

Por su parte, el artículo 146 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta precisa que para efectos del artículo 92, párrafo último de la Ley, será el representante legal de la sucesión quien efectúe los pagos provisionales del Impuesto y presente la declaración anual correspondiente considerando los ingresos y deducciones en forma conjunta, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 201, párrafo último de este Reglamento.

“Para efectos del artículo 92, párrafo último de la Ley, efectuada la liquidación los herederos o legatarios, que no hubieran ejercido la opción de pago definitivo a que se refiere dicho párrafo, podrán presentar declaración complementaria por los cinco ejercicios anteriores a aquél en que se efectuó la liquidación, en su caso, acumulando a sus demás ingresos la parte proporcional de los ingresos que les haya correspondido de la sucesión por dichos ejercicios y pudiendo acreditar la parte proporcional del Impuesto pagado en cada ejercicio por el representante de la sucesión.

Los ingresos que se acumulen provenientes de la sucesión a que se refiere este artículo, se considerarán que provienen por los conceptos de los cuales los obtuvo la sucesión.”

Lo señalando en estos artículos deberá de llevarse a cabo cuando el de cuius (el muerto) tenga en marcha sus actividades empresariales después de su fallecimiento.

Ingresos por Enajenación de Bienes

La Sucesión es la transmisión de la masa patrimonial de un difunto, a otra persona o personas, ya sea por testamento, o por disposición de ley, la cual puede ser a título universal llamada herencia o a título particular llamada legado.

Dicha transmisión de la masa patrimonial no es objeto del Impuesto sobre la Renta para el de cuius (el muerto) según lo establecido en el artículo 119 de la Ley del I.S.R., el cual señala lo siguiente:

… No se considerarán ingresos por enajenación, los que deriven de la transmisión de propiedadde bienes por causa de muerte, donación o fusión de sociedades ni los que deriven de la enajenación de bonos, de valores y de otros títulos de crédito, siempre que el ingreso por la enajenación se considere interés en los términos del artículo 8º de esta Ley …

Adquisición de bienes

El artículo 130 en su fracción I de la Ley del ISR señala que se consideran Ingresos por Adquisición de Bienes la Donación,en la cual se incluyen a las herencias o legados por tratarse esta de una forma de donación.

Aviso de Cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes

Por su parte, el artículo 29 en sus fracciones XII y XIII del Reglamento del Código Fiscal de la Federación establece que las Personas Físicas o Morales presentarán, en su caso, los avisos siguientes:

… XII. Cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes por liquidación de la sucesión.

…XIII. Cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes por Defunción.

Los avisos a que se refiere este artículo deberán de presentarse dentro del mes siguiente a aquél en que se actualice el supuesto jurídico o el hecho que lo motive.

Es importante mencionar que los avisos a que se refiere este artículo se deberán de presentar ante el Servicio de Administración Tributaria que corresponda al contribuyente.

Responsables Solidarios

En el caso de sucesión son responsables solidarios los legatarios y donatarios a título particular respecto de las obligaciones fiscales que se hubieran causado en relación con los bienes legados o donados, hasta por el monto de éstos, según lo establecido en el artículo 26 fracción VII del Código Fiscal de la Federación.

Exención del Impuesto sobre la Renta

Por su parte, el artículo 93 fracción XXII relativo a las exenciones generales de la Ley del Impuesto sobre la Renta señala que no se pagará el impuesto por los ingresos que se reciban por Herencias y Legados, asimismo el propio artículo 93 en su fracción XXIII establece tampoco se pagará el impuesto por los Ingresos por Donativos en los siguientes casos:

Entre cónyuges o los que perciban los descendientes de sus ascendientes en línea recta, cualquiera que sea su monto.
Los que perciban los ascendientes de sus descendientes en línea recta, siempre que los bienes recibidos no se enajenen o se donen por el ascendiente a otro descendiente en línea recta sin limitación de grado.
Los demás donativos, siempre que el valor total de los recibidos en un año de calendario no exceda de tres veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año(UMAS). Por el excedente se pagará el impuesto en los términos de este Título.

Propuesta de Reforma Fiscal 2019 pendiente de aprobarse

Es importante puntualizar que en la Gaceta Parlamentaria N° 5094 del 20 de Agosto de 2018 se da a conocer una iniciativa de Ley la cual no ha sido discutida ni aprobada por el PoderLegislativo, dicha propuesta pertenece al Grupo Parlamentario de Movimiento Ciudadano donde se propone derogar la fracción XXII del artículo 93 de la Ley del Impuesto sobre Renta relativa a la exención por Herencias o Legado, así como también se reformaría la fracción XXIII de dicho artículo relativa a la exención de Donativos para establecer que estarían exentos cuando no excedan del valor total de $ 10’000,000.00 así como para Herencias o Legados.

La presente iniciativa de ley propone establecer un gravamen al excedente, partiendo de una base de todas aquellas propiedades que excedan los 10 millones de pesos. Se proponen tres gravámenes dependiendo el costo de la propiedad heredada:

Primer segmento. Imponer un impuesto de 10 por ciento del monto excedente en un rango de 10 a 50 millones de pesos.

Segundo segmento. Imponer un impuesto de 20 por ciento del monto excedente en un rango de 50 a 100 millones de pesos.

Tercer segmento. Imponer un impuesto de 30 por ciento del monto excedente a partir de los 100 millones de pesos.

Quedarían exentos del pago del referido gravamen las personas con discapacidad en términos de la Ley General para la Inclusión de las Personas con Discapacidad.

Para poner un ejemplo, si una propiedad tiene un valor de 70 millones se gravaría de la siguiente manera: Tendrá una tasa de 10 por ciento de impuestos los primeros 40 millones que excede de la base al tope del primer segmento (de 10 a 50 millones) teniendo que pagar sobre este excedente, un monto de 4 millones de pesos en impuestos. Además, se le grabará con 20 por ciento el excedente situado el segundo segmento (de 50 a 100 millones), es decir los 20 millones tendría una tasa de 20 por ciento. Por lo tanto, el monto total que se pagaría por concepto de impuestos a las herencias una propiedad con valor de 70 millones sería de 8 millones de pesos, lo que representaría 11.42 por ciento de su valor total.

Según la exposición de motivos de esta propuesta, el impuesto a las herencias es un instrumento recaudatorio que tienen los países más desarrollados. “Más de la mitad de los países de la OCDE recaudan impuestos a la herencia. Estados Unidos tiene una tasa de hasta 40 por ciento (el estate tax tiene sus orígenes en el siglo XVIII), mientras que Japón y Corea del Sur tienen tasas de más de 50 por ciento. En América Latina, Chile tiene un impuesto de hasta 25 por ciento. México, en cambio, no tiene ningún impuesto a la herencia, por lo que la riqueza se acumula y transmite de manera libre”.

Cabe mencionar, que en la actualidad, aunque las herencias están exentas del Impuesto sobre la Renta, se debe de pagar un impuesto local sobre adquisición de inmuebles, que va de 0.5 a 3 por ciento. No obstante la posible doble tributación es una de las principales críticas a esta propuesta

Esta propuesta en caso de ser discutida y aprobada por el Poder Legislativo su entrada en vigor sería en el año de 2019, por lo que debemos estar atentos de la posible entrada en vigor de esta reforma.

Por último, es de suma importancia que al fallecer cualquier persona se encuentre en orden tanto el aspecto legal y fiscal a favor de los beneficiarios con el propósito de no generar problemas familiares, legales y fiscales.

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*Dr. Francisco Javier Ramírez Hernández

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