Reforma al artículo 77 de la LISR: ¿Cambia la determinación de la UFIN?
Reforma al artículo 77 de la LISR:
¿Cambia la determinación de la UFIN?
CPC. y LIC. JUAN N MANJARREZ DIAZ, MA.
Socio director del Despacho Manjarrez, Solis y Cía.,
S.C. juanmanjarrezdiaz@gmail.com
CPC. PATRICIA SOLIS RAMIREZ, MC.
Socia del Despacho Manjarrez, Solís y Cía.,
S.C. manjarrezsolis@prodigy.net.mx
De acuerdo con la iniciativa del Ejecutivo Federal relativa a la reforma, adición y derogación de diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como a la expedición de disposiciones de vigencia transitoria, publicada en la Gaceta Parlamentaria de la Cámara de Diputados el 6 de septiembre de 2026, se propone una modificación relacionada con la determinación de la Utilidad Fiscal Neta (UFIN).
En particular, se propone reformar la fracción II del tercer párrafo, así como el quinto párrafo del artículo 77 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), con la finalidad de precisar el alcance del concepto de partidas no deducibles.
La iniciativa señala:
“Se propone reformar la fracción II del párrafo tercero, así como el párrafo quinto del artículo 77 de la Ley del ISR, para precisar aún más lo ya establecido en el sentido de que las partidas no deducibles comprenden tanto las previstas en el artículo 28 de la propia Ley como aquellas que no cumplen los requisitos de deducibilidad establecidos en las disposiciones aplicables.”
¿Qué pretende precisar la reforma?
La propuesta modifica el texto del artículo 77 para señalar expresamente que, para efectos de la determinación de la UFIN, deberán considerarse no solamente las partidas no deducibles previstas en el artículo 28 de la LISR, sino también aquellas erogaciones que no cumplan con los requisitos fiscales de deducibilidad establecidos en las disposiciones aplicables.
En la exposición de motivos se señala que el artículo 77 de la LISR establece que, para determinar la utilidad fiscal neta del ejercicio, deben disminuirse del resultado fiscal las partidas no deducibles para efectos del impuesto.
De acuerdo con la iniciativa, este concepto comprende tanto las erogaciones cuya deducción se encuentra expresamente prohibida por el artículo 28 de la LISR, como aquellas que no satisfacen los requisitos de deducibilidad establecidos en las disposiciones fiscales.
Asimismo, se manifiesta que se ha detectado que algunos contribuyentes interpretan el artículo 77 de manera limitada, considerando como partidas no deducibles únicamente aquellas señaladas expresamente en el artículo 28, dejando de disminuir aquellas erogaciones que no cumplen con los requisitos fiscales de deducibilidad.
Según la exposición de motivos, esta situación provoca un incremento artificial del saldo de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN).
¿Realmente estamos ante un cambio en la determinación de la UFIN?
Partiendo de lo señalado en la iniciativa, consideramos necesario realizar algunas consideraciones respecto del texto vigente del artículo 77 de la LISR.
El artículo 28 de la LISR establece expresamente diversas partidas cuya deducción no procede para efectos del impuesto sobre la renta. Sin embargo, al relacionar dicho artículo con el artículo 77, es importante observar que este último no señala que únicamente deban considerarse como partidas no deducibles aquellas expresamente previstas en el artículo 28.
Por el contrario, la fracción II del tercer párrafo del artículo 77 hace referencia al “importe de las partidas no deducibles para efectos del impuesto sobre la renta”, estableciendo determinadas excepciones.
Por lo tanto, desde esta perspectiva, la referencia al artículo 28 puede entenderse principalmente como parte de las exclusiones que deben considerarse para efectos de la determinación de la UFIN, y no necesariamente como una limitación del concepto de partida no deducible exclusivamente a dicho artículo.
Por ejemplo, el artículo 27 de la LISR establece los requisitos que deben cumplirse para que las deducciones sean procedentes. El incumplimiento de alguno de dichos requisitos puede provocar que una erogación no sea deducible para efectos fiscales. Por otra parte, el artículo 28 establece diversas partidas que no son deducibles, pero también contempla supuestos en los que determinadas erogaciones pueden ser deducibles cuando se cumplen las condiciones establecidas en la propia disposición.
En consecuencia, puede advertirse que el concepto de partida no deducible para efectos fiscales no necesariamente se limita a las erogaciones expresamente señaladas en el artículo 28 de la LISR.
Consideración sobre la propuesta de reforma
Desde esta perspectiva, consideramos que la modificación al artículo 77, no es una reforma al artìculo si no una adecuaciòn al mismo como una medida aclaratoria para contribuir a aclarar el alcance de las partidas que deben considerarse para determinar la UFIN y, con ello, evitar diferentes criterios de interpretación y aplicación.
Más que establecer necesariamente un concepto completamente nuevo, la modificación parece orientarse a precisar legislativamente el alcance que debe darse al concepto de partidas no deducibles para efectos de la determinación de la UFIN.
Lo anterior resulta relevante porque la determinación de la UFIN tiene un efecto directo en el saldo de la CUFIN y, por consecuencia, en la posibilidad de distribuir dividendos o utilidades con los efectos fiscales correspondientes.
UFIN y utilidades contables: dos conceptos que deben distinguirse
Ahora bien, el análisis no debe limitarse al ámbito fiscal.
Si una sociedad incurre en un gasto que no resulta deducible para efectos fiscales, dicho gasto puede haber sido reconocido y restado de la utilidad contable del ejercicio.
Por ello, debe distinguirse entre el saldo de la CUFIN y las utilidades contables de la sociedad.
En este sentido, aun cuando una determinación fiscal pudiera generar un saldo determinado de CUFIN, ello no significa, por sí mismo, que la sociedad cuente con utilidades contables susceptibles de distribución.
Desde el punto de vista mercantil, deberá atenderse a las disposiciones aplicables de la Ley General de Sociedades Mercantiles y, en particular al artículo 19 donde se explican los requisitos establecidos para la distribución de utilidades.
Por ello, para analizar la posibilidad de distribuir utilidades, no basta con considerar únicamente el saldo de la CUFIN; también deben analizarse las utilidades contables y el cumplimiento de los requisitos mercantiles correspondientes.
Conclusión
La propuesta de modificación al artículo 77 de la LISR busca precisar que, para determinar la UFIN, deben considerarse como partidas no deducibles no solamente aquellas expresamente señaladas en el artículo 28 de la Ley, sino también aquellas erogaciones que no cumplan con los requisitos fiscales de deducibilidad establecidos en las disposiciones aplicables.
Desde una perspectiva de interpretación del texto vigente, puede argumentarse que el artículo 77 ya utiliza un concepto más amplio al referirse a las “partidas no deducibles para efectos del impuesto sobre la renta”, por lo que la reforma puede entenderse como una precisión legislativa orientada a evitar criterios divergentes en su aplicación.
Sin embargo, el análisis de la UFIN y de la CUFIN no debe realizarse de manera aislada. Es necesario considerar también la existencia de utilidades contables y las disposiciones mercantiles aplicables a la distribución de utilidades.
En consecuencia, el verdadero alcance de la modificación deberá analizarse no solamente desde la perspectiva de la determinación fiscal de la UFIN, sino también considerando sus efectos en la CUFIN y en la eventual distribución de utilidades por parte de las sociedades.
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